Международный договор, о котором идет речь в ст. 7 НК РФ, в международном праве может иметь различные наименования: договор, соглашение, конвенция и др.
Целью заключения международного договора является достижение между государствами или иными субъектами международного права соглашения, устанавливающего их взаимные права и обязанности в налоговых отношениях для избежания двойного налогообложения.
Вопросы налогообложения лиц - резидентов одного государства в отношении их доходов, выплачиваемых в другом государстве, регулируются законодательством этих двух стран. При этом любое государство обладает исключительным правом взимать налоги на своей территории в соответствии с национальным налоговым законодательством, которое распространяется, в том числе и на иностранные организации.
Положения международного договора определяют правила разграничения прав каждого из государств по налогообложению организаций одного государства, имеющим объект налогообложения в другом государстве.
Кроме того, суммы налога, выплаченные в государстве - источнике дохода в соответствии с внутренним налоговым законодательством этого государства, могут засчитываться при уплате налога иностранной организацией за рубежом. Процедура зачета уплаченных налогов за рубежом регламентируется налоговым законодательством иностранного государства. В России применяется аналогичный порядок, предусмотренный ст. 232,311 НКРФ.
Как правило, размер засчитываемых налогов, выплаченных в государстве - источнике дохода, не может превышать сумму налога, подлежащего уплате этой организацией за рубежом по соответствующим доходам, рассчитанного в соответствии с налоговым законодательством и правилами иностранного государства. Зачет производится при условии предъявления налогоплательщиком документа, подтверждающего удержание налога в государстве - источнике дохода.
Кроме устранения двойного налогообложения, международные соглашения преследуют цель выработки механизмов по предотвращению уклонения от налогов и уменьшения возможностей злоупотребления нормами соглашений для избежания уплаты налога посредством обмена информацией между компетентными органами соответствующих государств.
Соглашения об избежании двойного налогообложения (договоры, конвенции) - многосторонние и двусторонние соглашения, устанавливающие нормы, в соответствии с которыми достигается избежание двойного налогообложения:
доходов, получаемых физическими лицами и юридическими лицами;
имущества и доходов от реализации имущества;
доходов и имущества в сфере международных перевозок;
Двойное налогообложение в международных экономических отношениях может возникать при исчислении и уплате:
1) подоходного налога с физических лиц;
2) налога на прибыль организаций;
3) налога на имущество (как физических лиц, так и юридический лиц, налог на недвижимость и др.).
Соглашения об избежании двойного налогообложения, как правило, содержат:
1) перечисление видов налогов, регулируемых соглашением (статья «Налоги, на которые распространяется соглашение»);
2) определение круга лиц, на которых распространяется соглашение;
3) определения и установления условий налогообложения (ограничений по налогообложению) в государстве - источнике дохода таких видов доходов, как:
доходы от зависимой личной деятельности (доходы от работы по найму);
доходы от независимой личной деятельности (вознаграждения и гонорары);
других доходов;
прибыль от коммерческой деятельности;
дивиденды;
проценты;
4) определение способов избежания двойного налогообложения (освобождение от налогообложения или применение иностранного налогового кредита);
5) установление порядка выполнения соглашения сторонами (вступление в силу, срок действия, порядок прекращения действия, применение взаимосогласительных процедур).
Отдельные положения указанных соглашений различаются между собой, поскольку соглашения носят двусторонний характер и заключаются исходя из характера отношений между Россией и конкретной страной. Вместе с тем многие соглашения базируются на модели конвенции Организации экономического сотрудничества и развития (далее - ОЭСР) по налогам на доход и капитал и содержат аналогичные положения.
В связи с этим можно обобщить принципы налогообложения доходов в соответствии с международными соглашениями.
05.08.2018
Долгие годы одной из самых популярных юрисдикций для регистрации иностранной компании среди русскоязычных клиентов был Кипр . Помимо вопросов обеспечения конфиденциальности Кипр был крайне популярен за простую схему применения соглашения об избежании двойного налогообложения между Россией и Кипром. Соглашение позволяло выплачивать дивиденды из России на Кипр с удержанием налога у источника всего лишь 5% (для сравнения НДФЛ при выплате дивидендов физическому лицу был 9% до 2015 года, сейчас - 13%).
Для использования соглашения достаточно, чтобы кипрская компания вложила в капитал российской компании не менее 100 000 USD или иной эквивалентной суммы. Однако, начавшаяся в конце 2014 года кампания по деофшоризации в России привела к множеству судебных разбирательств в России по правомочности применения соглашений при выплате дивидендов на Кипр по льготной ставке.
В Налоговый кодекс России была имплементирована , разрешающая использовать международные налоговые соглашения России только тогда, когда организация-получатель имеет фактическое право на доход . В случае если полученные иностранной организацией дивиденды подлежат только перераспределению реальному бенефициару структуры, то соглашение не может быть применено, и налог у источника должен быть удержан по той ставке, которая предусмотрена для той страны, резидентом которой является фактический получатель дохода. К примеру, российские суды признают ставку в размере 13%, если фактический получатель дохода - налоговый резидент России или 15%, если после кипрской компании стоит классический оффшор.
Таким образом, использование кипрских компаний становится гораздо более сложным и затратным с точки зрения администрирования бизнеса.
Рис.1: Популярная схема использования кипрских компаний
Цель настоящей публикации - рассмотреть все соглашения об избежании двойного налогообложения, заключенные Россией, на предмет их анализа в отношении ставок налога у источника при выплате дивидендов из России в адрес иностранной организации. Обращаем внимание, что настоящая публикация является исключительно теоретическим исследованием и не служит практическим пособием и руководством к действию при выборе юрисдикции в международном налоговом планировании.
Сравнительная таблица всех подписанных Россией соглашений об избежании двойного налогообложения в отношении налога у источника при выплате дивидендов:
|
Государство |
Вступило ли в силу соглашение? |
Налог у источника при выплате дивидендов из России (льготная ставка) |
Условия владения российской компанией для использования льготной ставки |
Условия инвестирования в российскую компанию для использования льготной ставки |
Иные условия для использования льготной ставки |
Ставка налога при невозможности использовать льготную ставку |
|
Австралия |
Да |
5% |
700 000 AUD |
Дивиденды должны выплачиваться из прибыли, которая обложена по нормальной ставке налога и дивиденды, выплачиваемые из России, должны быть освобождены от налога в Австралии. |
||
|
Да |
5% |
100 000 USD |
||||
|
Австрия |
Нет (протокол подписан 05.06.18) |
5% |
||||
|
Азербайджан |
Да |
10% |
||||
|
Албания |
Да |
10% |
||||
|
Алжир |
Да |
5% |
||||
|
Аргентина |
Да |
10% |
||||
|
Армения |
Да |
5% |
||||
|
Белоруссия |
Да |
15% |
||||
|
Бельгия |
Да |
10% |
||||
|
Бельгия |
Нет (протокол подписан 19.05.15) |
5% |
80 000 EUR |
Непрерывное владение акциями компании не менее 12 месяцев подряд |
||
|
Болгария |
Да |
15% |
||||
|
Ботсвана |
Да |
5% |
||||
|
Бразилия |
Да |
10% |
||||
|
Великобритания |
Да |
10% |
||||
|
Венгрия |
Да |
10% |
||||
|
Венесуэла |
Да |
10% |
100 000 USD |
|||
|
Вьетнам |
Да |
10% |
10 000 000 USD |
|||
|
Германия |
Да |
5% |
80 000 EUR |
|||
|
Гонконг |
Да |
5% |
||||
|
Греция |
Да |
5% |
||||
|
Грузия |
Нет (соглашение подписано 04.08.1999) |
10% |
||||
|
Дания |
Да |
10% |
||||
|
Египет |
Да |
10% |
||||
|
Израиль |
Да |
10% |
||||
|
Индия |
Да |
10% |
||||
|
Индонезия |
Да |
15% |
||||
|
Иран |
Да |
5% |
||||
|
Ирландия |
Да |
10% |
||||
|
Исландия |
Да |
5% |
100 000 USD |
|||
|
Испания |
Да |
5% |
100 000 EUR (100 000 ECU) |
Дивиденды должны быть освобождены от налога в Испании. Ставка 10% может применяться, если выполняется либо условие инвестирования в российскую компанию, либо условие освобождения дивидендов от налога в Испании. |
||
|
Италия |
Да |
5% |
100 000 USD |
|||
|
Казахстан |
Да |
10% |
||||
|
Канада |
Да |
10% |
||||
|
Катар |
Да |
5% |
||||
|
Кипр |
Да |
5% |
100 000 EUR |
|||
|
Киргизия |
Да |
10% |
||||
|
Китай |
Да |
5% |
80 000 EUR |
|||
|
КНДР |
Да |
10% |
||||
|
Корея |
Да |
5% |
100 000 USD |
|||
|
Куба |
Да |
5% |
||||
|
Кувейт |
Да |
5% |
||||
|
Лаос |
Нет (соглашение подписано 14.05.1999) |
10% |
||||
|
Латвия |
Да |
5% |
75 000 USD |
|||
|
Ливан |
Да |
10% |
||||
|
Литва |
Да |
5% |
100 000 USD |
|||
|
Люксембург |
Да |
5% |
80 000 EUR |
|||
|
Маврикий |
Нет (соглашение подписано 25.01.2013) |
5% |
500 000 USD |
|||
|
Македония |
Да |
10% |
||||
|
Малайзия |
Да |
15% |
||||
|
Мали |
Да |
10% |
152 449,02 EUR (1 000 000 FRF) |
|||
|
Мальта |
Да |
5% |
100 000 EUR |
|||
|
Марокко |
Да |
5% |
500 000 USD |
|||
|
Мексика |
Да |
10% |
||||
|
Молдавия |
Да |
10% |
||||
|
Монголия |
Да |
10% |
||||
|
Намибия |
Да |
5% |
100 000 USD |
|||
|
Нидерланды |
Да |
5% |
75 000 EUR (75 000 ECU) |
|||
|
Новая Зеландия |
Да |
15% |
||||
|
Норвегия |
Да |
10% |
||||
|
ОАЭ |
Да |
15% |
||||
|
Оман |
Нет (соглашение подписано 26.11.2001) |
5% |
500 000 USD |
|||
|
Польша |
Да |
10% |
||||
|
Португалия |
Да |
10% |
Владение акциями должны быть непрерывным в течение 2 лет |
|||
|
Румыния |
Да |
15% |
||||
|
Саудовская Аравия |
Да |
5% |
||||
|
Сербия |
Да |
5% |
100 000 USD |
|||
|
Сингапур |
Да |
5% |
||||
|
Сирия |
Да |
15% |
||||
|
Словакия |
Да |
10% |
||||
|
Словения |
Да |
10% |
||||
|
США |
Да |
5% |
||||
|
Таджикистан |
Да |
5% |
||||
|
Таиланд |
Да |
15% |
||||
|
Туркменистан |
Да |
10% |
||||
|
Турция |
Да |
10% |
||||
|
Узбекистан |
Да |
10% |
||||
|
Украина |
Да |
5% |
50 000 USD |
|||
|
Филиппины |
Да |
15% |
||||
|
Финляндия |
Да |
5% |
100 000 USD |
|||
|
Франция |
Да |
5% |
76 224,51 EUR (500 000 FRF) |
Льготная ставка 5% может применяться, если фактическим получателем дивидендов является французская компания, которая подлежит обложению налогом на прибыль в соответствии с режимом общего права, предусмотренным налоговым законодательством Франции, и которая освобождается от уплаты этого налога из расчета этих дивидендов. Ставка 10% может применяться, если выполняется либо условие инвестирования в российскую компанию, либо условие освобождения дивидендов от налога во Франции. |
||
|
Хорватия |
Да |
5% |
100 000 USD |
|||
|
Черногория |
Да |
5% |
100 000 USD |
|||
|
Чехия |
Да |
10% |
||||
|
Чили |
Да |
5% |
||||
|
Швейцария |
Да |
5% |
200 000 CHF |
|||
|
Швеция |
Да |
5% |
100% |
100 000 USD |
Порог владения акциями для применения льготной ставки может быть снижен до 30%, если это совместное предприятие |
|
|
Шри-Ланка |
Да |
10% |
||||
|
Эстония |
Нет (соглашение подписано 05.11.2002) |
5% |
75 000 USD |
|||
|
Эфиопия |
Нет (соглашение подписано 26.11.1999) |
5% |
||||
|
ЮАР |
Да |
10% |
100 000 USD |
|||
|
Япония |
Да |
15% |
||||
|
Япония |
Нет (протокол подписан 07.09.17) |
5% |
Непрерывное владение акциями 1 год |
1. Фактически уплаченные физическим лицом - налоговым резидентом Российской Федерации за пределами Российской Федерации в соответствии с законодательством других государств суммы налога с доходов, полученных в иностранном государстве, не засчитываются при уплате налога в Российской Федерации, если иное не предусмотрено соответствующим международным договором Российской Федерации по вопросам налогообложения.
В случае, если международным договором Российской Федерации по вопросам налогообложения предусмотрен зачет в Российской Федерации суммы налога, уплаченного физическим лицом - налоговым резидентом Российской Федерации в иностранном государстве с полученных им доходов, такой зачет производится налоговым органом в порядке, установленном пунктами 2 - настоящей статьи.
2. Зачет в Российской Федерации суммы налога, уплаченного физическим лицом - налоговым резидентом Российской Федерации в иностранном государстве с полученных им доходов, производится по окончании налогового периода на основании представленной таким физическим лицом налоговой декларации , в которой указывается подлежащая зачету сумма налога, уплаченного в иностранном государстве. При этом суммы налога, уплаченного физическим лицом - налоговым резидентом Российской Федерации в иностранном государстве с полученных им доходов, подлежащие зачету в Российской Федерации, могут быть заявлены в налоговых декларациях, представляемых в течение трех лет после окончания налогового периода, в котором были получены такие доходы.
3. В целях зачета в Российской Федерации суммы налога, уплаченного физическим лицом - налоговым резидентом Российской Федерации в иностранном государстве с полученных им доходов, к налоговой декларации прилагаются документы, подтверждающие сумму полученного в иностранном государстве дохода и уплаченного с этого дохода налога в иностранном государстве, выданные (заверенные) уполномоченным органом соответствующего иностранного государства, и их нотариально заверенный перевод на русский язык.
В документах, прилагаемых к налоговой декларации, должны быть отражены вид дохода, сумма дохода, календарный год, в котором был получен доход, а также сумма налога и дата его уплаты налогоплательщиком в иностранном государстве.
Вместо указанных документов налогоплательщик вправе представить копию налоговой декларации, представленной им в иностранном государстве, и копию платежного документа об уплате налога и их нотариально заверенный перевод на русский язык.
В случае, если налог с доходов, полученных в иностранном государстве, был удержан у источника выплаты дохода, сведения о суммах дохода в разрезе каждого месяца соответствующего календарного года, а также о суммах налога, удержанных у источника выплаты дохода в иностранном государстве, представляются налогоплательщиком на основании документа, выданного источником выплаты дохода, вместе с копией этого документа и его нотариально заверенным переводом на русский язык.
4. Сумма налога, подлежащая зачету, определяется с учетом положений соответствующего международного договора Российской Федерации по вопросам налогообложения. При исчислении засчитываемой в Российской Федерации суммы налога применяются положения настоящего Кодекса, действующие в отношении порядка исчисления налога в том налоговом периоде, в котором был получен доход в иностранном государстве.
5. В случае, если международным договором Российской Федерации по вопросам налогообложения предусмотрено полное или частичное освобождение от налогообложения в Российской Федерации каких-либо видов доходов физических лиц, являющихся налоговыми резидентами иностранного государства, с которым заключен такой договор, освобождение от уплаты (удержания) налога у источника выплаты дохода в Российской Федерации либо возврат ранее удержанного налога в Российской Федерации производится в порядке, установленном пунктами 6 - настоящей статьи.
6. Если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, налоговый агент - источник выплаты дохода при выплате такого дохода физическому лицу не удерживает налог (или удерживает его в ином размере, чем предусмотрено положениями настоящего Кодекса) в случае, если это физическое лицо является налоговым резидентом иностранного государства, с которым Российской Федерацией заключен международный договор по вопросам налогообложения, предусматривающий полное или частичное освобождение от налогообложения в Российской Федерации соответствующего вида дохода. Для подтверждения статуса налогового резидента такого иностранного государства физическое лицо вправе представить налоговому агенту - источнику дохода паспорт иностранного гражданина либо иной документ, установленный федеральным законом или признаваемый в соответствии с международным договором Российской Федерации в качестве документа, удостоверяющего личность иностранного гражданина.
Если представленные вышеперечисленные документы не позволяют подтвердить наличие у иностранного гражданина статуса налогового резидента иностранного государства, с которым Российской Федерацией заключен международный договор по вопросам налогообложения, на основании которого производится освобождение дохода от налогообложения в Российской Федерации, налоговый агент - источник выплаты дохода физическому лицу запрашивает у этого физического лица официальное подтверждение его статуса налогового резидента государства, с которым Российской Федерацией заключен международный договор по вопросам налогообложения.
Указанное подтверждение должно быть выдано компетентным органом соответствующего иностранного государства, уполномоченным на выдачу таких подтверждений на основании международного договора Российской Федерации по вопросам налогообложения. В случае, если такое подтверждение составлено на иностранном языке, физическим лицом представляется и его нотариально заверенный перевод на русский язык.
7. В случае, если подтверждение статуса налогового резидента иностранного государства, указанное в пункте 6 настоящей статьи, представлено физическим лицом налоговому агенту - источнику выплаты дохода после даты выплаты дохода, подлежащего освобождению от налогообложения на основании международного договора Российской Федерации по вопросам налогообложения, и удержания налога с такого дохода, такой налоговый агент осуществляет возврат удержанного налога в порядке, предусмотренном пунктом 1 статьи 231 настоящего Кодекса для возврата сумм излишне уплаченного налога.
8. Сведения об иностранных физических лицах и о выплаченных им доходах, с которых на основании международного договора Российской Федерации по вопросам налогообложения не был удержан налог, о суммах налога, возвращенных налоговым агентом - источником выплаты дохода, представляются таким налоговым агентом в налоговый орган по месту своего учета в тридцатидневный срок с даты выплаты такого дохода.
Указанные сведения должны позволять идентифицировать налогоплательщика, вид выплаченных доходов, суммы выплаченных доходов и даты их выплаты.
К сведениям, позволяющим идентифицировать налогоплательщика, относятся в том числе паспортные данные, указание на гражданство.
9. При отсутствии налогового агента на дату получения физическим лицом подтверждения статуса налогового резидента иностранного государства, дающего право на освобождение от уплаты налога на основании международного договора Российской Федерации по вопросам налогообложения, такое физическое лицо вправе представить подтверждение статуса налогового резидента иностранного государства и его нотариально заверенный перевод на русский язык вместе с заявлением на возврат налога, налоговой декларацией и документами, подтверждающими удержание налога и основания для его возврата, в налоговый орган по месту жительства (месту пребывания) физического лица в Российской Федерации, а в случае отсутствия места жительства (места пребывания) физического лица в Российской Федерации в налоговый орган по месту учета налогового агента.
10. Сумма налога, исчисленного в отношении прибыли контролируемой иностранной компании за соответствующий период, уменьшается на величину налога, исчисленного в отношении этой прибыли в соответствии с законодательством иностранных государств и (или) законодательством Российской Федерации (в том числе налога на доходы , удерживаемого у источника выплаты дохода), а также на величину налога на прибыль организаций, исчисленного в отношении прибыли постоянного представительства этой контролируемой иностранной компании в Российской Федерации, пропорционально доле участия контролирующего лица в этой компании.
Сумма налога, исчисленного в соответствии с законодательством иностранного государства, должна быть документально подтверждена, а в случае отсутствия у Российской Федерации с иностранным государством (территорией) действующего международного договора Российской Федерации по вопросам налогообложения заверена компетентным органом иностранного государства, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов.
Проблема вычитания налога сразу двумя государствами является достаточно актуальной темой, так как в силу различных основ налогового законодательства в странах мира многие физические лица, получающие прибыль вне территории родины, попадают под двойной вычет из них, им приходится платить по месту получения дохода и по месту гражданства.
Это вычитание налогов из доходов лиц в нескольких странах мира – по месту пребывания и по месту формирования данных доходов.
Происходит взыскание налогов согласно двум направлениям, в которых работает фискальная служба:
- По территориальному принципу – в таких странах сбор налогов происходит в более лояльном контексте, так как они претендуют только на доходы полученные в пределах страны;
- По принципу резидентности – здесь сбор рассчитан на получение максимум вливаний в бюджет, так как налог изымается с резидента вне зависимости места получения его дохода.
Особенностью такого налогообложения в России является определение его согласно особым делениям с наличием некоторых классификационных признаков.
Как устранить двойное налогообложение – смотрите в этом видео:
Основные разновидности
Классификация по принципам
Налогообложение зависит от используемой схемы и бывает следующих типов:
- Международный двойной экономического типа – снимается со всех субъектов одновременно, которые получили доход от одной операции, то есть их доход является общим. Это инициативный вариант получения сборов от резидента, доход которого был получен за границей;
- Международный двойной юридического типа – это доход полученный по выполненной операции одним лицом, с такого оборота вычитается налог сразу несколькими государствами. В отношении данного типа сформирован свод специальных правил, согласно которым юрисдикция 2-х государств разделена для выполнения операции, а это значит, что необходимо наладить отношения между государствами, имеющими отношение к доходу и лицу, получившего его.
Важно: такие методы избегания двойного налогообложения очень эффективны для чего государства и подписывают специализированные соглашения.
Классификация по уровню
На классификационный признак влияет и уровень проведения операции, в зависимости от него могут формироваться такие виды:
- Внутренний – когда имеет значение важность и уровень административно-территориальной единицы, в пределах которой был получен доход, но при этом на любом округе оно осуществляется.
В свою очередь данный тип также подразделяется согласно выполненным операциям на каналы:
- Вертикальный, согласно которому необходимо уплатить два вида налога – местный и государственный;
- Горизонтальный – его особенность в индивидуальном подходе к каждой операции, в зависимости от региона ее выполнения, то есть доступно уплатить только налоги проведенные на территории данного муниципалитета, можно уплатить все касающиеся операции налоги или общегосударственные.
- Внешний – за пределами РФ, в подобной ситуации сталкиваются своды налогового законодательства двух государств, налогоплательщику придется удовлетворить требования фискальных служб на обеих территориях.
Негативные стороны налогообложения, приводящие к противоречию
Двойное налогообложение вызывает немало возмущений со стороны граждан, которые занимаются заработком за рубежом. Фискальные службы в свою очередь несмотря на наполнение бюджета государства, стремятся разрешить проблему, так как от такой позиции в первую очередь страдают граждане их государства.
- Дележ прибыли налогоплательщика сразу двумя государствами в один и тот же период, что в результате составляет немалую сумму для субъекта;
- Выделение резидентов и нерезидентов является крайне проблематично, для этого необходимо создавать новую классификацию доходов;
- Необходимость в создании четкой законодательной базы, которая строго регламентирует объект налогообложения для возможности взыскания.
Важно: именно такое взаимодействие поможет урегулировать вопрос и найти компромисс интересов двух государств.
Что такое двойное налогообложение? Соглашение об избежании двойного взимания налога
Это пакт между двумя государствами, в котором четко указаны правила вычитания налогов в тех случаях, когда объект прибыли расположен на территории страны, где субъект не числится резидентом.
Необходимость в нем – формирование перечня налогов, которые попадают под действие соглашения, а также перечень субъектов, являющихся субъектами двойного вычитания налога.
Также такой договор содержит все существенные условия – срок действия, условия налогообложения, порядок разрыва сотрудничества.
Важно: Россия имеет 82 соглашения об избежании двойного вычета налога с прочими государствами.
Преимущества таких договоренностей явные:
- Это предотвращение двойного или обременительного вычитания налога;
- Эффективный инструмент, предусматривающий применения только положительных сводов налоговых законов двух стран;
- Возможности для налоговых новшеств с учетом национальных законов налогообложения;
- Минимизация ставок;
- Фиксация резидентности и местоположения объекта дохода.
При этом следует понимать, что такое послабление:
- Не даст избежать внесения обязательных платежей;
- Оно имеет несколько направлений и вариантов взыскания взносов и при неправильном подходе можно не сократить, а наоборот увеличить их;
- Для использования соглашения с выгодой необходимо учитывать все нюансы страны, где предполагается размещение бизнеса и наличия подписанного с ней соглашения родного государства.
Применение соглашения о создании специальных экономических зон:
- Налоги на прибыль и капитал;
- Физические и юридические лица, резиденты и нерезиденты.
К справке следует приложить:
- Справку о взносе сбора за границей, при этом ее следует перевести на государственный язык и заверить у нотариуса;
- Документ, отражающий тип дохода и его размер за календарный год, в нем также следует указать дату сбора и его сумму.
Декларация и квитанция об уплате налога также удостоверяются. Важно: применение упрощенной системы налогообложения предусматривает двойную уплату налога, так как зачет другой страны невозможно получить.
Налогообложение при реализации зарубежного имущества
До 1 января 2016 года российским законодательством предусматривалась уплата налога при продаже имущества за рубежом страны и в ее пределах в одинаковых размерах, исключения не были предусмотрены.
- Владелец располагал собственностью свыше 5 лет;
- Получил ее согласно дарственной или ухаживал за недееспособным членом семейства, который являлся владельцем имущества, в таких случаях имущество должно было находиться в собственности от 3 лет.
- При этом жилье не имело отношения к предпринимательской деятельности.
Оформление прибыли от продажи имущества
Оформление прибыли в данном случае происходит следующими этапами:
- Следует разобраться имеет ли бывший владелец отношение к категориям, которые освобождаются от уплаты сбора;
- Если нет, необходимо составить и подать декларацию до 30 апреля следующего за получением дохода года. Как заполнить в общем порядке налоговую декларацию налогоплательщика вы можете прочесть ;
- Уплатить пошлину до 15 июля этого же года.
Важно: в данном случае применение двойной уплаты налога также возможно, если налог исчислялся в размере 13% от полученной прибыли.
Исчисление налога с деятельности предпринимателя
Согласно существующим правилам, в случае получения дохода на территории любой страны, налоговый сбор следует внести только в ее казну, но при учете следующих пунктов:
- Прибыль получена путем постоянного представительства;
- Лицо, получившее ее не является резидентом другой страны.
При этом, если доход получен посредством представительства, то налог изымается именно с той части, которая получена представительством.
В данном случае необходимо понимать и соблюдать условия представительства:
- Представительство может осуществляться только посредством постоянного пункта нахождения, который имеет постоянный характер, это не может быть переносная палатка;
- Представительство может иметь вид целостного проекта, если предусмотрено выполнение работ, требующих перемещение, к примеру, строительные;
- Представительство не может выражаться в лице агента имеющего резидентность страны;
Важно: при этом коммерция должна в полном или частичном объеме выполняться посредством указанной локации.
- Если помещение предназначено для выполнения вспомогательных или временных мероприятий, то его нельзя считать местом представительства, в таком случае не может быть речи о взносе налога в казну одного государства.
Важно: если руководство вспомогательными помещениями выполняется из основного офиса, то иностранное государство, где они находятся не имеет право взимать налоги с организации.
Заключение
При получении дохода от любой деятельности за границей следует учитывать все особенности налоговых законов данной страны, но при этом помнить, что налоговые платежи в любом случае обязательны, и уклонение от данной процедуры уголовно наказуемо. Уплачивать налог за рубежом по меньшей ставке чем на родине и не подавать за это отчетность неприемлемо.
В каком порядке применяется Конвенция об избежании двойного налогообложения вы можете посмотреть тут:
В рамках настоящего материала предлагается рассмотреть некоторые наиболее важные формально-юридические аспекты использования соглашений об избежании двойного налогообложения в России и связанную с ними арбитражную практику.
Международные соглашения (договоры, конвенции) об избежании двойного налогообложения применяются при налогообложении доходов от международных транзакций, когда доход выплачивается резидентом одного государства, а получателем такого дохода выступает резидент другого государства. Если между этими двумя государствами имеется действующее соглашение, то налогово-обязанная сторона вправе рассчитывать на освобождение от уплаты налога на такой доход или на уплату налога по сниженной ставке (в зависимости от вида дохода).
Целью любого двустороннего соглашения об избежании двойного налогообложения является обеспечение условий, при которых юридические и физические лица каждой из стран не будут дважды уплачивать налоги с одного и того же вида дохода в своем государстве и государстве-партнере. Тем самым, налоговые соглашения способствуют привлечению взаимных инвестиций, развитию торгового и иного взаимовыгодного экономического сотрудничества между компаниями и предпринимателями разных стран. Одновременно такие соглашения направлены на предотвращение уклонения от уплаты налогов.
Соглашение об избежании двойного налогообложения определяет, как распределяется налогообложение различных видов доходов между двумя государствами-участниками, а также устанавливает порядок взимания налога у источника (то есть налога, удерживаемого стороной, выплачивающей доходы другой стороне) при выплатах дивидендов, процентов, роялти, арендных платежей и пр. В одних случаях ставка такого налога существенно уменьшается, в других - доход полностью освобождается от налога у источника.
Несмотря на то, что заключение налоговых соглашений - прерогатива отдельных государств, каждое из которых самостоятельно определяет, с кем и на каких условиях заключать такие соглашения, в настоящее время идет процесс унификации содержания заключаемых соглашений, в первую очередь, на основе Модельной конвенции в отношении налогов на доходы и капитал (Model Convention with Respect to Taxes on Income and on Capital), разработанной ОЭСР (Организацией экономического сотрудничества и развития).
В настоящее время Россией подписаны налоговые соглашения более чем с 80 государствами. Среди них многие страны Евросоюза (включая Кипр, Великобританию, Ирландию, Данию, Нидерланды, Люксембург и др.), Швейцария, США, Китай, страны СНГ (в т.ч. Украина, Беларусь, Казахстан), страны Балтии (Латвия, Литва) и ряд других (см. полный Перечень действующих соглашений об избежании двойного налогообложения).
Важно помнить, что в правовой системе России нормы соглашений об избежании двойного налогообложения (ратифицированных и вступивших в силу для Российской Федерации), имеют приоритет над положениями налогового законодательства (что следует из части 4 статьи 15 Конституции РФ и статьи 7 НК РФ). Например, если в НК РФ предусмотрена ставка налога 15%, а в соглашении для того же дохода - ставка 5%, то применяться будет ставка, установленная в соглашении (при соблюдении предусмотренных в нем условий).
Каждое государство-участник налогового соглашения, должно предусмотреть понятный механизм его практической реализации своими налогоплательщиками, в том числе все формальности, которые необходимо выполнить налогоплательщику и налоговому агенту для того, чтобы воспользоваться льготами или освобождениями, предусмотренными соглашением. Практика показывает, что несоблюдение этих формальностей, слишком вольная их трактовка или, наоборот, ограничительное толкование, могут привести к невозможности своевременно воспользоваться преимуществами, предоставляемыми налоговыми соглашениями. либо повлечь меры налоговой ответственности.
Подтверждение постоянного местонахождения иностранной организации
Подпунктом 4 пункта 2 статьи 310 НК РФ предусмотрено, что в случае выплаты российской организацией доходов иностранной организации, для которых в соответствии с международными договорами (соглашениями) предусмотрен льготный режим налогообложения в РФ, в отношении такого дохода производится освобождение от удержания налога у источника выплаты или удержание налога у источника выплаты по пониженным ставкам при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 НК РФ.На практике такое подтверждение часто называют “сертификатом о налоговом резидентстве” (tax residency certificate).
В соответствии с пунктом 1 статьи 312 НК РФ, указанное подтверждение должно отвечать следующим требованиям:
- должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства;
- если данное подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык;
- подтверждение должно быть предоставлено иностранной организацией до даты выплаты дохода.
НК РФ, устанавливая требования к документам, подтверждающим постоянное местопребывание иностранной организации (п. 1 ст. 312), не устанавливает обязательной формы таких документов. Единственным актом, содержавшим требования (подчас избыточные и прямо не основанные на нормах НК) к форме и содержанию подтверждения постоянного местонахождения для целей соглашений об избежании двойного налогообложения, был Приказ МНС России от 28.03.2003 № БГ-3-23/150 “Об утверждении Методических рекомендаций налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 НК РФ, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций". Данный приказ был отменен Приказом ФНС России от 19 декабря 2012 г., в силу чего утвержденные им Методические рекомендации не подлежат применению (хотя формально они и так не являлись обязательными для применения налогоплательщиком с силу пункта 1 статьи 1 и пункта 2 статьи 4 НК РФ).
Указанные Методические рекомендации будут, по всей видимости, заменены либо дополнениями в НК РФ, детализирующими порядок налогообложения иностранных организаций, либо соответствующим актом Минфина, либо и тем, и другим. Для сведения читателей приведем некоторые положения данного документа, сохранявшие до недавнего времени свою практическую значимость.
В указанных рекомендациях говорилось, что документами, подтверждающими местонахождение иностранной организации, могут являться справки по форме, установленной внутренним законодательством этого иностранного государства, а также справки в произвольной форме. Указанные справки рассматриваются как подтверждающие постоянное местопребывание иностранной организации в случае, если в них содержится следующая или аналогичная по смыслу формулировка: "Подтверждается, что организация... (наименование организации) ... является (являлась) в течение... (указывается период) ... лицом с постоянным местопребыванием в... (указывается государство) ... в смысле Соглашения (указывается наименование международного договора) между Российской Федерацией/СССР и (указывается иностранное государство)".
Пункт 5.3 Методических рекомендаций указывал, что в документах, подтверждающих постоянное местопребывание, проставляется печать (штамп) компетентного (или уполномоченного им), в смысле соответствующего соглашения об избежании двойного налогообложения, органа иностранного государства и подпись уполномоченного должностного лица этого органа. Указанные документы подлежат легализации в установленном порядке либо на таких документах должен быть проставлен апостиль.
Кроме того, в Методических рекомендациях отмечалось, что такие документы, как свидетельства о регистрации на территории иностранных государств (сертификаты об инкорпорации), выписки из торговых реестров и т.п., не могут рассматриваться в качестве документов, подтверждающих в налоговых целях постоянное местонахождение организации в иностранном государстве.
В рекомендациях также указывалось, что “налоговому агенту представляется только одно подтверждение постоянного местонахождения иностранной организации за каждый календарный год выплаты доходов, независимо от количества и регулярности таких выплат, видов выплачиваемых доходов и т.п”.
Поскольку некоторые из вышеперечисленных положений нередко ставились под вопрос в судебно-арбитражной практике (значительная часть судебных споров связана именно с вопросами документального подтверждения, необходимого для применения льгот и освобождений), приведем наиболее значимые позиции арбитражных судов.
1) Подтверждение постоянного местонахождения иностранной организации должно быть заверено компетентным органом иностранного государства в смысле соответствующего соглашения об избежании двойного налогообложения.
Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ (далее - ВАС РФ) от 20 сентября 2011 г. № 5317/11 . Российское ЗАО успешно оспорило в Арбитражном суде г. Москвы решение ИФНС о взыскании штрафа, суммы налога и пеней с дохода, выплаченного иностранной фирме. В качестве подтверждения местонахождения иностранной организации в США Арбитражным судом г. Москвы был принят сертификат (регистрационное свидетельство) за подписью секретаря штата Вермонт и печатью этого штата, заверенный нотариусом как подлинная копия записи, хранящейся в архиве Бюро Секретариата штата Вермонт. На указанном сертификате секретарем штата проставлен апостиль, удостоверяющий действия нотариуса. Перевод названного документа на русский язык осуществлен переводчиком, подпись которого заверена нотариусом Латвийской Республики. 9-й арбитражный апелляционный суд и ФАС Московского округа оставили решение суда 1-й инстанции без изменения. Однако Президиум ВАС РФ отметил следующее.
Компетентными органами в Соединенных Штатах Америки являются Министр финансов или его уполномоченный представитель, а также Служба внутренних доходов США (правомочная подтверждать налоговое резидентство в США).
В данном же случае свидетельство о регистрации иностранной организации в штате Вермонт определяет ее юридический статус как хозяйствующего субъекта, зарегистрированного в США, однако не является надлежащим подтверждением постоянного местонахождения иностранной организации в США в смысле Договора об избежании двойного налогообложения, поскольку упомянутое свидетельство не было выдано соответствующим компетентным органом иностранного государства. <...>
ВАС РФ признал обоснованными доводы ИФНС о нарушении ЗАО положений главы 25 НК РФ и частично отменил решения нижестоящих судебных инстанций, вынесенные в пользу налогоплательщика.
Постановление Президиума ВАС РФ от 28 декабря 2010 г. № 9999/10. Оценив представленные обществом документы, суды первой и кассационной инстанций пришли к обоснованному выводу о том, что информации о регистрации компании с ограниченной ответственностью в Республике Кипр и внесении другой компании в Торговый реестр кантона Санкт-Галлен Швейцарии недостаточно для приобретения ими статуса лиц с постоянным местопребыванием в целях избежания двойного налогообложения, поскольку такая информация не свидетельствует, что эти лица также являются налоговыми резидентами данных иностранных государств”. (В то же время, интересно, что суд апелляционной инстанции в данном деле, в отличии от судов первой и кассационной инстанций и ВАС, исходил из того, что положения НК РФ “допускают для иностранной организации право выбора документа, который бы подтверждал ее постоянное местопребывание на территории иностранного государства, так как ни нормами Кодекса, ни иными законодательными актами о налогах и сборах не установлены конкретные органы иностранного государства, которые должны выдавать подтверждения о месте постоянного нахождения иностранной организации, а также конкретные формы и тексты такого рода документов”. Такая позиция, как видим, была опровергнута вышестоящими инстанциями).
Вместе с тем, судебная практика взвешенно подходит к случаям, когда компании предоставляют не только сертификаты о налоговом резидентстве, но и иные документы (исходящие как от налоговых, так и не налоговых органов иностранных государств), так или иначе свидетельствующие о постоянном местонахождении иностранных компаний в определенном государстве.
Определение ВАС РФ от 7 ноября 2013 г. № ВАС-15167/13 . По мнению МИФНС, свидетельство по освобождению от налогообложения немецкой компании и свидетельство о регистрации в качестве плательщика НДС в отношении другой немецкой компании не могут рассматриваться как доказательства, свидетельствующие о праве на освобождение от налогообложения в РФ, так как не подтверждают постоянное местонахождение иностранных организаций в ФРГ. Однако, “суды на основании положений главы 25 Кодекса и Соглашения между РФ и ФРГ об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 29.05.1996, признали документы, представленные обществом в целях подтверждения постоянного местонахождения его иностранных контрагентов в ФРГ, достоверными и достаточными, поэтому сделали вывод о том, что доход, полученный компаниями в спорный период от общества, не подлежит налогообложению на территории РФ”. Судебной коллегией ВАС не установлено нарушения судами единообразия в применения положений главы 25 НК РФ.
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 14.11.2013 № Ф03-5168/13 по делу № А73-31/2012 : наряду со свидетельствами, подтверждающими налоговое резидентство компаний в Республике Корея , при проведении выездной налоговой проверки в подтверждение постоянного местонахождения иностранных компаний были предоставлены подписанные начальниками налоговых инспекций двух округов Республики Корея свидетельства о регистрации предприятий , выданные до даты выплаты дохода. ВАС РФ в своемОпределении от 26 марта 2014 г. № ВАС-716/13 не установил нарушения судами единообразия в применении положений главы 25 НК РФ. ВАС, в частности, отметил, что, “руководствуясь положениями главы 25 Кодекса и Конвенции между Правительством РФ и Правительством Республики Корея об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы от 19.11.1992, суды признали документы, представленные обществом в целях подтверждения постоянного местонахождения его иностранных контрагентов в Республике Корея, достоверными и достаточными , поэтому сделали вывод о том, что доход, полученный иностранными организациями в спорный период от общества, не подлежит налогообложению на территории РФ”.
2) Подтверждение постоянного местонахождения иностранной организации должно быть предоставлено до даты выплаты дохода.
Постановление ФАС Московского округа от 15 февраля 2013 г. № Ф05-15470/12 по делу № А40-59278/2012 . В указанном деле “все подтверждения были выданы после фактической выплаты иностранным организациям дохода. Таким образом, на даты выплаты доходов у общества, как налогового агента, наличествовала обязанность удержания налогов из выплачиваемых доходов”. Тогда как “от удержания налога налоговый агент освобождается, если располагает подтверждением резидентства иностранной организации до даты выплаты дохода”. Аналогичная позиция выражена также в Постановлении ФАС Московского округа от 16 июля 2013 г. № Ф05-7227/13 по делу № А40-72223/2012 .
3) Требуется ли предоставление подтверждения в каждом календарном году?
До настоящего времени практика в большинстве случаев отвечала на этот вопрос отрицательно.
Например, в Постановлении ФАС Поволжского округа от 30 июля 2013 г. № Ф06-5981/13 по делу N А12-29089/2012 отмечается, что ссылка налогового органа на то, что подтверждение о постоянном месте местонахождения иностранной организации должно быть представлено ежегодно, является несостоятельной, поскольку это не предусмотрено налоговым законодательством.
Минфин России в своем Письме от 14 апреля 2014 г. № 03-08-РЗ/16905 сообщил следующее: “Согласно буквальному толкованию положений п. 1 ст. 312 Кодекса, предусматривающей подтверждение постоянного места нахождения иностранной организации, она не содержит норм, ограничивающих период действия таких подтверждений , в связи с тем, что доходы иностранной организации не привязаны к налоговому периоду (что подтверждает практика арбитражных судов). Положением п. 1 ст. 312 Кодекса предусмотрено только то, что подтверждение должно быть представлено иностранной организацией до даты выплаты дохода, а не в каждом налоговом периоде”. Однако, “если за период, прошедший с момента выдачи подтверждения, постоянное местонахождение иностранной организации изменяется, ...ответственность за правильность исчисления и удержания налога будет нести налоговый агент”.
Однако, совершенно иную точку зрения продемонстрировал ФАС Московского округа в своем Постановлении от 17 января 2014 г. № Ф05-16745/13 по делу № А40-16818/2013. “Поскольку на момент выплаты дохода общество не располагало сертификатом резидентства указанной иностранной компании, относящимся к указанным налоговым периодам , заявитель оспариваемым решением привлечен к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ и ему начислены пени по налогу на доходы иностранных юридических лиц”. <...> “Как установлено судами при рассмотрении дела и не оспаривается заявителем, доход вышеуказанному иностранному лицу выплачивался заявителем в 2009 и 2010 годах. На момент выплаты дохода налоговый агент имел сертификат резидентства контрагента от 23.04.2008 в Республике Кипр на 2008 год, который не содержит указаний на распространение аналогичного вывода в отношении статуса резидентства на будущий период. Данный сертификат обоснованно не принят судами в качестве основания для освобождения налогового агента от удержания налога у источника выплаты на момент выплаты дохода”.
При этом непосредственно перед формулировкой указанного вывода ФАС МО практически дословно изложил исчерпывающие требования статьи 312 НК РФ к подтверждению налогового резидентства. Остается загадкой, откуда в решении суда взялось требование о том, чтобы сертификат налогового резидентства относился к определенным налоговым периодам (по видимому, из тех же отмененных “Методических рекомендаций” МНС России 2003…)
Более того, ВАС РФ в своем Определении от 28 апреля 2014 г. отказал в передаче данного дела для рассмотрения в порядке надзора в Президиум ВАС РФ, мотивировав это следующим образом. “Принимая оспариваемые акты, суды основывали свои выводы на оценке содержания спорных сертификатов, руководствуясь при этом пунктом 1 статьи 312 Налогового кодекса и правовой позицией Президиума ВАС РФ, содержащейся в постановлении от 20.09.2011 № 5317/11. <...> Ссылка заявителя на судебные акты по иным арбитражным делам не свидетельствует о нарушении судами единообразия в толковании и применении норм материального права с учетом конкретных обстоятельств налогового спора, установленных при рассмотрении настоящего дела. Неправильного применения норм материального или процессуального права, влекущих отмену оспариваемых судебных актов, судами не допущено”.
4) Должен ли на подтверждении постоянного местонахождения иностранной организации быть проставлен апостиль?
В целом позиция судов подтверждает необходимость проставления апостиля на таких документах:
Постановление Президиума ВАС РФ от 28 июня 2005 г. № 990/05 . Президиум ВАС пришел к выводу, что документы, представленные налоговому агенту иностранными организациями (свидетельство Налогового управления Государственного казначейства США о местонахождении компании в США; свидетельство Лондонского департамента по внутренним налогам о том, что компания подлежит налогообложению в Великобритании; и свидетельство Налогового управления Великобритании о местонахождении компании в Великобритании), не отвечают требованиям Конвенции (1961 г.), предъявляемым к официальным документам, так как не имеют апостиля. В связи с этим, Президиум ВАС отметил, что документы, представленные обществом в качестве доказательств, подтверждающих местонахождение иностранных юридических лиц, правомерно не приняты налоговым органом.
Вместе с тем, возможны исключения в отношениях с определенными странами:
Постановление ФАС Московского округа от 15 февраля 2013 г. № Ф05-15470/12 по делу № А40-59278/2012. Обществом были представлены налоговые сертификаты, выданные Министерством финансов Республики Сербия, с подтверждением резидентства сербской компании. Сертификаты были представлены без апостиля, в связи с чем не приняты инспекцией в качестве надлежащих доказательств. Судебные инстанции посчитали, что представленные обществом сертификаты не подлежат апостилированию, однако вывод судов является ошибочным. ФАС МО указал, что Договор между СССР и Югославией "О правовой помощи и правовых отношениях по гражданским, семейным и уголовным делам" от 24.02.1962 (допускающий использование документов без легализации), “не затрагивает налоговые правоотношения, относящиеся по своей сути к административному праву”. ФАС МО сделал вывод о том, что “документы, представляемые иностранными организациями налоговому агенту в целях подтверждения постоянного местонахождения на территории Республики Сербия, должны в соответствии с требованиями Гаагской Конвенции содержать апостиль ”.
Вместе с тем, суд отметил, что Минфин России, в том числе в лице его уполномоченного представителя (ФНС), на взаимной основе согласовал с компетентными органами (их уполномоченными представителями) ряда иностранных государств процедуру принятия официальных сертификатов, подтверждающих постоянное местопребывание (резидентство) без легализации или апостилирования. Перечень таких государств, а также формы документов, образцы подписей уполномоченных лиц и печатей государственных учреждений иностранных государств, уполномоченных выдавать сертификаты постоянного местопребывания, содержится в информационной базе ФНС России. К таким государствам относятся Республика Белоруссия, Украина, Республика Молдова, Республика Казахстан, Республика Узбекистан, Киргизская Республика, Республика Таджикистан, Республика Армения, Азербайджанская Республика, США, Республика Кипр, Словацкая Республика (см. Письмо ФНС России от 12.05.2005 г. № 26-2-08/5988).
В определенных случаях суды исходят из того, что апостилирование не требуется:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 29 января 2014 г. № Ф03-6693/13 по делу № А51-4992/2013. Отклоняя довод инспекции о необходимости проставления на представленных иностранной (японской) компанией документах апостиля, суды обеих инстанций правомерно указали на то, что нормами налогового законодательства, регулирующими спорные правоотношения, предусмотрено представление иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, заверенного компетентным органом, о том, что данная организация имеет постоянное местопребывание в том государстве, у которого с Российской Федерацией имеется международный договор. Такое условие обществом выполнено. В свою очередь, инспекцией не представлено нормативно-правовое обоснование требования о необходимости в рассматриваемом случае представлять апостилированные документы.
Подведем итог.
- Органом иностранного государства, компетентным в смысле соглашений об избежании двойного налогообложения, как правило, является финансовое или налоговое ведомство (министерство финансов, налоговая служба, служба внутренних доходов и т.п.). Такие компетентные органы договаривающихся стран определены непосредственно в тексте соглашения. Министерства юстиции, торговые регистры и т.п. органы обычно не могут рассматриваться в качестве компетентных для целей налоговых соглашений.
- Подтверждение должно быть предоставлено налоговому агенту до даты выплаты дохода.
- Требования предоставлять подтверждение ежегодно нет (как нет и единообразия в арбитражной практике по данному вопросу).
- На подтверждении. по общему правилу, должен быть проставлен апостиль. Исключение составляют подтверждения, исходящие из стран, согласовавших с Россией в рамках предусмотренной налоговым соглашением взаимосогласительной процедуры упрощенный порядок взаимного приема таких документов без апостиля. Договоры о правовой помощи, предусматривающие положения о взаимном признании документов, к налоговым отношениям не применяются.
Так, на практике часто используется следующий вариант: полученный от зарубежного контрагента сертификат о налоговом резидентстве (с апостилем) переводится на русский язык; подлинность подписи переводчика свидетельствует нотариус; перевод подшивается к оригиналу. Затем с указанной сшивки делается нужное количество копий, верность каждой из которых также свидетельствуется нотариусом.
Обязанности и ответственность налогового агента
В соответствии с пунктом 2 статьи 287 НК РФ российская организация (налоговый агент), выплачивающая доход иностранной организации, удерживают сумму налога из доходов этой иностранной организации, при каждой выплате (перечислении) ей денежных средств или ином получении иностранной организацией доходов, если иное не предусмотрено НК РФ.Налоговый агент обязан перечислить соответствующую сумму налога не позднее дня, следующего за днем выплаты (перечисления) денежных средств иностранной организации или иного получения доходов иностранной организацией.
В соответствии с пунктом 4 статьи 310 НК РФ налоговый агент по итогам отчетного (налогового) периода в сроки, установленные для представления налоговых расчетов статьей 289 НК РФ, представляет информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за прошедший отчетный (налоговый) период в налоговый орган по месту своего нахождения по форме, устанавливаемой ФНС России.
Форма такого расчета утверждена Приказом МНС России от 14.04.2004 № САЭ-3-23/286@ “Об утверждении формы Налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов” (в ред. Приказа ФНС России от 18.12.2013 № ММВ-7-3/628@). Инструкция по заполнению налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов утверждена Приказом МНС России от 03.06.2002 г. № БГ-3-23/275 (в ред. Приказа ФНС России от 18.12.2013 № ММВ-7-3/628@).
Налоговые агенты представляют налоговые расчеты не позднее 28 календарных дней со дня окончания соответствующего отчетного периода. Налоговые расчеты по итогам налогового периода представляются налоговыми агентами не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 3 и 4 ст. 289 НК РФ).
При налоговой проверке (в том числе выездной) налоговый агент, применивший пониженную ставку налога, по запросу налогового органа обязан предъявить подтверждение о местонахождение иностранной организации - получателя дохода.
Следует помнить, что неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, образует состав налогового правонарушения и влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению (ст. 123 НК РФ).
Статус “фактического получателя дохода” как условие применения льгот, предоставляемых международными налоговыми соглашениями
Большинство соглашений об избежании двойного налогообложения в статьях, устанавливающих льготы или освобождения для определенных категорий доходов, содержат формулировку: “лицо, имеющее фактическое право” на тот или иной доход (в частности, дивиденды, проценты, роялти). То есть, предполагается, что такое лицо является фактическим (конечным) получателем дохода, выплачиваемого ему из-за рубежа.В этой связи Минфин России (в Письме от 9 апреля 2014 г. № 03-00-РЗ/16236) сделал разъяснение, ознаменовавшее новый подход к оценке правомерности применения налогоплательщиками льгот, предусмотренных международными налоговыми соглашениями.
При применении согалшений об избежании двойного налогообложения в части предоставления права на использование льгот (пониженных ставок и освобождений) при налогообложении отдельных видов доходов от источников в РФ необходимо производить оценку на предмет того, является ли лицо, претендующее на использование льгот (пониженных ставок и освобождений), “фактическим получателем (бенефициарным собственником)” соответствующего дохода.
Минфин России указал, что непосредственный получатель дохода, хотя и может квалифицироваться как резидент, но не может только по этой причине по умолчанию рассматриваться как бенефициарный собственник полученного дохода в государстве резидентства.
Предоставление в государстве - источнике выплачиваемого иностранному лицу дохода налоговых льгот (пониженных ставок и освобождений) противоречит целям и задачам международных соглашений, если получатель такого дохода, не используя формально такие инструменты, как агентирование или номинальное держание, будет действовать как промежуточное звено в интересах иного лица, фактически получающего выгоду от соответствующего дохода. Такое промежуточное звено , например кондуитная (то есть промежуточная. транзитная) компания, не может рассматриваться как лицо, имеющее фактическое право на получаемый доход , если несмотря на свой формальный статус собственника дохода в сделке с лицом, являющимся налоговым резидентом государства - источника дохода, подобная компания обладает очень узкими полномочиями в отношении этого дохода, что позволяет рассматривать ее в качестве доверенного лица или управляющего, действующего от имени заинтересованных лиц.
Для признания лица в качестве фактического получателя дохода (бенефициарного собственника) необходимо не только наличие правовых оснований для непосредственного получения дохода, но это лицо также должно быть непосредственным выгодоприобретателем, то есть лицом, которое фактически получает выгоду от полученного дохода и определяет его дальнейшую экономическую судьбу. При определении фактического получателя (бенефициарного собственника) дохода следует также учитывать выполняемые функции и принимаемые риски иностранной организации, претендующей на получение льготы в соответствии с международными налоговыми соглашениями.
По мнению Минфина, предусмотренные соглашениями об избежании двойного налогообложения льготы (пониженные ставки и освобождения) в отношении выплачиваемых доходов от источника в РФ не применяются, если они выплачиваются в рамках сделки или серии сделок, осуществленных таким образом, что иностранное лицо, претендующее на получение льготы в виде пониженной ставки по дивидендам, процентам и роялти, выплачивает прямо или косвенно весь или почти весь доход (в любое время и в любой форме) другому лицу, которое не имело бы льгот (пониженных ставок и освобождений) по соответствующему соглашению, если бы такие доходы выплачивались напрямую такому лицу.
Из всего вышеизложенного можно сделать следующие выводы:
1. При использовании норм соглашений об избежании двойного налогообложения, в том числе, при получении от зарубежных контрагентов подтверждения об их постоянном местонахождении, следует руководствоваться во-первых, непосредственно нормами самого налогового соглашения, во-вторых, нормами НК РФ; а также учитывать судебно-арбитражную практику и разъяснения финансовых органов (при их наличии). Соблюдение всех формальностей, связанных с применением соглашения об избежании двойного налогообложения, позволяет существенно снизить риск оспаривании налоговыми органами правомерности применения льгот, предусмотренных таким соглашением;
2. Ответственность за правильность исчисления и удержания налога у источника с доходов, выплачиваемых иностранным организациям (включая правильность применения льгот (пониженных ставок и освобождений), предусмотренных соглашениями об избежании двойного налогообложения) несет налоговый агент.
3. Для правомерного применения льгот, предусмотренных международными налоговыми соглашениями, статус получателя доходов и дальнейшая судьба самих доходов имеют юридическое значение: применение льгот будет правомерным, только если резидент иностранного государства, с которым у России имеется налоговое соглашение, является фактическим получателем (бенефициарным собственником) соответствующего дохода.
Загрузка...
