Реферат особенности развития и организации аудиторской деятельности в швеции. Сравнительная оценка международных систем бухгалтерского учета Основные этапы развития бухгалтерского учета

Италия. Итальянцы были продолжателями традиций древнеримской бухгалтерии, они использовали те же учетные регистры кодексы, которые стали называть Памятной книгой, Мемориалом и Главной книгой, но вели их в денежном измерителе. А когда в Главную книгу внесли счет капитала, то появилась двойная запись. Сначала бухгалтерия развивалась самостоятельно в каждой фирме, потом появились типографические книги, возникла печатная бухгалтерия. Ее появление связывают с двумя именами Б. Котрульи и Л. Пачоли. Б. Котрульи был купцом из Рагузы и написал книгу «О торговле и совершенном купце» в 1458 году, а в 1573 году она была напечатана. Лука Пачоли был математиком с мировым именем, друг Леонардо да Винчи, в своем труде «Сумма арифметики, геометрии, учения о пропорциях и отношениях» (1494 год) в «XI Трактате о счетах записях» изложил процедуру двойной записи. Л. Пачоли называл главной целью учета – ведение своих дел в должном порядке, чтобы можно было без задержек получить всякие сведения как относительно долгов, так и требований. С развитием двойной записи в Италии возникают две взаимосвязанные цели учета: юридическая –оперативное выявление величины долгов и требований; экономическая – надлежащего устройства своих дел. Для достижения целей, поставленных перед учетом, необходимо было заполнение учетных регистров, в связи с этим на многие столетия вперед вся бухгалтерия определялась как искусство ведения книг. Для итальянской школы была характерна не трактовка общих вопросов учета, а тщательное описание бухгалтерской процедуры. Порядок глав в трактате Пачоли полностью воспроизводит последовательность учетной регистрации. Он использовал персонифицированный подход, суть которого сводится к тому, что счета, учитывающие неодушевленные предметы, рассматриваются как счета физических лиц. Он создал основную информационную модель хозяйственной деятельности, в которой важны два момента, названные двумя постулатами Пачоли:

1) сумма дебетовых оборотов всегда тождественна сумме кредитовых оборотов той же системы счетов;

2) сумма дебетовых сальдо всегда тождественна сумме кредитовых сальдо той же систем счетов.

При характеристике факта хозяйственной жизни Пачоли выделял четыре непременных момента, которые должны быть отражены в учете: 1) субъект; 2) объект; 3) время; 4) место. Этим моментам соответствует четыре вопроса: кто, что, когда, где?

Отсутствие в практике учета деления счетов на синтетические и аналитические привело к перегруженности статьями балансов средневековых фирм. Интересным моментом практики составления средневекового баланса было то, что разница между дебетовыми и кредитовыми оборотами, возникшая в результате арифметических ошибок в подсчетах, не выверялась, а списывалась на прибыли и убытки.

Таким образом, к концу XVII века в Италии были созданы венецианская или староитальянская формы учета, включающие Памятную, журнал и Главную книгу. Гарати Ф. усовершенствовал староитальянскую форму, разделив счета на синтетические и аналитические, и этот вариант получил название новой итальянской формы счетоводства.

С начала XIX века в итальянском учете сформировались два направления в развитии учета: первое выводило учет из отношений, возникающих в связи с движением и хранением ценностей, – это юридическое направление; второе было основано на учете ценностей – это экономическое направление.

Под влиянием соперничества этих направлений были образованы в Италии три школы учета: ломбардская, тосканская, венецианская.

Ломбардская школа. Ее создателем был Ф. Вилла (1801 – 1884). Ее цель – контроль организации хозяйства и имущества. Контроль предполагает сохранность ценностей и эффективность их использования, вскрытие резервов, обеспечение максимальных результатов при минимальных затратах. Это положение сделало Виллу отцом итальянской бухгалтерии. Таким образом, бухгалтерский учет Виллы был комплексной экономико-правовой дисциплиной, он разделил двойную запись и информацию, которую она несет, на юридическую и экономическую.

Тосканская школа. Основателем юридического направления бухгалтерской теории был Ф. Марчи (1822 – 1871). Марчи выделял четыре группы лиц на предприятии: 1) агентов (материально ответственных лиц); 2) корреспондентов (лиц, с которыми ведутся расчеты); 3) администратора; 4) собственника. Каждой группе соответствовали отдельные счета. Все лица, связанные с предприятием, находятся в определенных юридических отношениях, смысл которых раскрывался в учете. Каждый факт хозяйственной жизни сводится к изменению юридических отношений между участниками хозяйственного процесса. Поэтому правовая структура предприятия определяет его экономическое положение. Центральной фигурой в управлении признается администратор, через его счет проходят все хозяйственные операции. Марчи был сторонником персонализации – за каждым счетом стоит человек. Этот подход оправдал себя на крупных предприятиях, но в небольших фирмах, где хозяин выполняет все функции, Марчи предлагал использовать персонификацию, объясняя ситуацию тем, что собственник как бы проецирует свои функции на учетные объекты.

Другим крупным представителем тосканской школы был Д. Чербони – создатель логисмографии. Для Чербони бухгалтерский учет – наука административных функций и административных действий. Тем самым бухгалтерия рассматривается как часть юриспруденции. Его учение предусматривало иерархическую последовательную дифференциацию счетов и структуры бухгалтерского аппарата, и эта структура должна соответствовать организационному построению самого предприятия. Чербони утверждал, что счетоводство как наука, рассматривая ведение хозяйства во всем объеме, определяет нормы, на которых основаны различные степени ответственности управляющих делом и агентов.

Венецианская школа. Основоположником был Ф. Беста (1845 – 1923), который развивал экономическое направление в учете. Он утверждал, что бухгалтерский учет как средство экономического контроля изучает движение ценностей, которое связано с определенными действиями по:

1) руководству;

2) управлению;

3) контролю агентов хозяйства.

К началу ХХ века итальянские ученые в счетоведении выделяли три науки: логисмология – учение о бухгалтерских счетах; статмология – учение о бухгалтерском балансе; леммалогия – учение об остатках. Логисмология была наиболее близка к традиционной бухгалтерии, статмология превратилась в анализ хозяйственной деятельности, леммалогия развита в англосаксонских странах, используя сложный математический аппарат в учении об управлении запасами. При разнообразии взглядов итальянскую школу можно рассматривать как единое целое. Ее представителей объединяет целеустремленная содержательная трактовка основных категорий науки учета. Даже различия между юридическим тосканская) и экономическим (венецианская) направлениями несущественны. И тосканцы, и венецианцы ломбардской школы рассматривали учет как средство управления, только первые трактовали цели учета как управление людьми, а вторые – как управление ресурсами – ценностями, участвующими в хозяйственном процессе. В последнем учет превращался в науку о контроле хозяйственной деятельности. Для итальянцев был характерен подход к учету, который трактовали в том духе, что балансовая величина прибыли должна быть тождественна налогооблагаемой сумме, что вполне соответствовало юридической трактовке учета.

Франция. Со второй половины ХVII века в Европе доминировал французский бухгалтерский учет. Ж. Савари (1622 – 1690) утверждал, что учет – это составная часть науки об управлении отдельным единичным предприятием. Для французских бухгалтеров характерно главенство счетов над балансом, двойную запись они выводили из счетов, а не из баланса. Они объясняли двойную запись так: «Необходимо дебетовать все, что поступает в распоряжение собственника, и кредитовать все, что из распоряжения собственника выходит». Большинство французских авторов трактовали баланс как документ, определяющий финансовый результат. Савари внес по вопросам о связи баланса с инвентарем три новые идеи:

1) необходимость постоянного и строгого периодического составления инвентаря;

2) осознание того, что баланс вытекает из инвентаря;

3) инвентарь и баланс должны служить

средством для переоценки имущества, требований и обязательств.

Французским авторам принадлежит вклад в разработку состава и структуры учетных регистров, их информационных связей, технических приемов и создания трех форм учета: французской, американской и бельгийской. Французская школа начиналась с идей итальянской формы, с ее тремя книгами: Памятной, журнала и Главной, но позднее от Памятной книги отказались.

Французские ученые считали, что бухгалтерский учет является частью политической экономии. Материальная природа счетоводства проявлялась в том, что каждому виду материальных ценностей соответствовал определенный счет, отсюда сложилась классификация счетов по типу ценностей. Все счета делились по учету реальных и рациональных ценностей. Реальные счета делились на счета личные и счета материальных ценностей, а счета материальных ценностей – на счета основных и оборотных средств. В счета оборотных средств включали счета капитала и все результатные счета. Таким образом, во Франции в XIX веке была создана учетная теория экономического направления, но при всех успехах учетной мысли и распространении двойной записи была еще широко представлена простая бухгалтерия. Бухгалтеры пытались создать бухгалтерский кодекс, который должен был содержать юридическое определение профессии и обязательства сторон. Критические работы французских авторов о простой и двойной формах бухгалтерии способствовали развитию учетной мысли. В начале ХХ века на бухгалтеров Франции оказывало влияние юридическое направление, но это продолжалось недолго и связано было с признанием контроля главной функцией бухгалтерии. Выразителями этого направления выступали А. Лефевр, Л. Батардон, Г. Фор, А. Бомон, Р. Лефор, П. Гарнье и другие.

Крупнейшим представителем юридического направления был П. Гарнье, который начинал перечисление теоретических принципов с понятия бухгалтерского факта; все факты он делил на: 1) юридические – договора-поставки, купли-продажи, подряда и аренды; 2) экономические изменения цен, тарифов; 3) материальные – потери от стихийных бедствий, хищений, износа основных средств. Гарнье П. разработал методологию классификаций фактов в соответствии с общими характеристиками и их изменение в целях извлечения из них всех необходимых сведений. Таким образом, Гарнье пытался систематизировать управленческую трактовку учета с представлениями, традиционными для французских авторов. В понятие организации бухгалтерского учета он включал три элемента:

1) метод – выбор методологических приемов (перманентного или обычного инвентаря, варианта калькуляции);

2) систему – структура аппарата, документооборот, форма счетоводства; 3) процедуру – порядок выбора тех фактов, которые подлежат регистрации.

Французская школа в ХХ веке испытывала влияние американских ученых, которые различали три вида стоимости: техническую, активизированную и структурную; исходя из этого, анализ рентабельности был основан на этих трех факторах.

Германия. Идея немецкого учета сводилась к раскрытию внутренних расчетов с материально ответственными лицами –факторами.

Немецкая форма счетоводства впервые была описана в 1774 году Ф. Гельвигом, форма родилась в результате деления журнала на Мемориал и кассовую книгу. В первом регистре в хронологическом порядке регистрировались все факты хозяйственной жизни, не затрагивающие кассы.

В Германии долгие годы господствовала камеральная бухгалтерия, в центре которой был учет кассы, поэтому распространение двойной итальянской бухгалтерии привело к дополнению хорошо известной кассовой книги Мемориалом и в результате хронологическую запись стали вести в двух регистрах, а записи по счетам в Главной книге, где подводили итоги один раз в месяц. На основании кассовой книги и Мемориала составляли две рекапитуляции по дебету и кредиту всех счетов. После этого заполняли сборный журнал, в котором по конкретной схеме записывали либо статьи с разложением по дебетовому признаку, либо по кредитовому признаку отдельных счетов (южно-германский вариант), или же по формуле сборной статьи: счета разные, счетам разным (северогерманский вариант). Итоги оборотов по синтетическим счетам записывали в Главную книгу.

Таким образом, в немецкой форме счетоводства формировались свои особенные черты учета, при этом особое внимание уделялось оформлению записей, но как и для бухгалтеров многих европейских стран того времени было характерно – вести свои записи так, как они умеют.

Англо-Американская школа. Английские бухгалтеры в своих трудах разрабатывали вопросы амортизации, формы счетоводства, дидактику и организацию учета в сельском хозяйстве и промышленности. Впервые с понятием амортизации основных средств мы встречаемся у Д. Меллиса, в практике имели распространение два подхода:

1) амортизация есть прямой расход недвижимого имущества;

2) амортизация является приемом, позволяющим постоянно сохранять основной каптал на одинаковом уровне.

Формы счетоводства развивали Д. Веддингтон, Р. Даффорне, Э.Т. Джонс.

Английские бухгалтеры считали, что практика учета для обеспечения гласности должна предполагать табличную форму унифицированной отчетности и одинаковые бланки первичных документов. Кроме того, бухгалтеры должны были обмениваться опытом, т.е. квалифицированные бухгалтеры должны распространять передовые знания и воспитывать лиц, занятых в хозяйственных процессах, предостерегая их от злоупотреблений. Авторы, писавшие о бухгалтерии в XIX веке, не думали о том, чтобы разработать и предложить новый эффективный прием, сколько были заняты описанием целесообразных достижений практики. В Англии изначально была распространена персонификация в учете. В развитии учета она прошла три этапа:

1) олицетворение счета – предполагалось, что счета товаров, кассы, основных средств – это как бы живые люди;

2) предположение, что каждый счет – это расшифровка капитала собственника; 3) интерпретация каждого счета как экрана, с помощью которого наблюдают за поведением служащих – агентов предприятия; этот аспект получил название персонализации.

Персонификация вызвала критику со стороны бухгалтеров, которые считали недостатком то, что расчетный счет можнотрактовать или как счет денежных средств, или как счет расчетов. Первыми теоретиками учета в Англии были Д.В. Фультон, В.Ф. Фостер, Л.Р. Дикси, Э.Г. Фолсом и другие.

Первым идеологом и теоретиком аудита был Дикси, который четко определил аудит как работу, связанную с подтверждением правильности и объективности бухгалтерского баланса. Дикси видел цели аудита в выявлении:

Подлогов;

Случайных ошибок;

Недостатков в организации учета.

Проверка начиналась с кассы, анализ баланса рассматривался с точки зрения различных заинтересованных лиц. Идеи аудита Дикси развивали А.Т. Ватсон, Р. Годдард, Э. Мишо и другие.

Таким образом, в XIX веке в Англии бухгалтерию понимали как изучение психологии людей, работающих в бухгалтерии и на предприятии, и утверждали, что все должно иметь практический смысл, вне практики нет идей.

Крупнейшим теоретиком учета XX века в США был Ч.Э. Шпруг, он показал важность и полезность абстрактного изложения бухгалтерских идей. В Америке сформировались две теоретические школы учета: институалистская и персоналистическая. Расхождения в изложении теоретических вопросов между сторонниками двух школ были по двенадцати пунктам:

1) трактовка счета капитала;

3) цель предприятия;

5) характеристика счета убытков и прибылей;

6) балансовое уравнение;

7) роль дивидендов;

8) рентабельность предприятия;

9) оценка;

10) для кого предназначен баланс;

11) периодичность баланса;

12) амортизация.

Персоналистический подход отстаивал В.Э. Патон. В 20-х годах закон США требовал, чтобы акции оценивались по номиналу. Это положение подвергалось критике, и Патон предложил отклонение от номинальной стоимости акций отражать на специальных счетах. Патон требовал переоценки каждого вида ценностей по текущим рыночным ценам. Этот подход поддерживал Р. Стивенсон, но Л. Миддлдитч и Р. Кестер исходили из того, что на счетах должна сохраниться оценка по себестоимости, а баланс может быть откорректирован по рыночным ценам. Внутри персоналистической школы образовалась группа ученых во главе с Г. Свинеем, они находились под влиянием идей Шмаленбаха, принимали во внимание опыт европейской инфляции и называли свою концепцию стабилизированной бухгалтерией. Большой заслугой американской бухгалтерии следует признать выработку положений профессиональной этики. Впервые это требование выдвинул Монтгомери, а создателем современной этики бухгалтера считают Д.Л. Кэрри. Научная трактовка бухгалтерского учета привела многих американских исследователей к убеждению, что учетные данные отражают интересы лиц, занятых в хозяйственных процессах, и учетная информация раскрывает психологию агентов и корреспондентов предприятий. Таким образом, желание превратить учет в орудие управления привело бухгалтеров англоязычных стран к использованию психологии. Благодаря психологической трактовке обеспечивалась стандартизация бухгалтерской работы, она превращалась в набор заранее заданных вариантов, а это облегчило использование ЭВМ. Дальнейшее развитие направления привело к возникновению управленческого учета. И управленческий, и бухгалтерский учет имеют свои самостоятельные информационные базы: первый – допускает устные сообщения и использует методы исчисления, второй – только документы и их регистрации. В управленческом учете точность приносится в жертву оперативности.

Отправить свою хорошую работу в базу знаний просто. Используйте форму, расположенную ниже

Студенты, аспиранты, молодые ученые, использующие базу знаний в своей учебе и работе, будут вам очень благодарны.

HTML-версии работы пока нет.
Cкачать архив работы можно перейдя по ссылке, которая находятся ниже.

Подобные документы

Международные стандарты финансовой отчётности, их роль в развитии бухгалтерского учёта в Российской Федерации. Проблемы адаптации бухгалтерского учёта и отчётности к международным стандартам. Направления развития бухгалтерской (финансовой) отчётности.

дипломная работа , добавлен 22.02.2015


Необходимость и предпосылки международной стандартизации бухгалтерского учёта. Характеристика международных стандартов учёта и отчётности. Основные аспекты составления финансовой отчётности согласно российскому законодательству и международным стандартам.

курсовая работа , добавлен 05.12.2014


Понятие бухгалтерского и финансового учёта, их взаимосвязь. Предмет, объект и основы организации бухгалтерского (финансового) учёта на предприятии. Обоснование цели и направления реформирования нормативного регулирования бухгалтерской отчётности.

курсовая работа , добавлен 14.06.2015


Бухгалтерский учёт в современных условиях, учет бюджетных организаций. Нормативная база бухучёта промышленных предприятий. Международные стандарты бухгалтерского учёта и отчётности, виды учёта. Основные требования к ведению бухгалтерского учёта.

курс лекций , добавлен 29.09.2009


Бухгалтерский учет, его особенности и стандарты. Параметры деловой активности. Законодательное определение бухгалтерского учета. Роль и значение бухгалтерского учёта в системе управления. Инвесторы и кредиторы. Становление и развитие рыночных отношений.

реферат , добавлен 23.01.2009


Документы, учётные регистры, их классификация. Формы бухгалтерского учёта. Нормативно-законодательное регулирование бухгалтерского учёта. Учёт денежных средств, денежных документов и финансовых вложений, расчётов с бюджетом и внебюджетным фондами.

шпаргалка , добавлен 26.09.2008


Законодательное и нормативное регулирование бухгалтерского учёта в России. Анализ финансово-хозяйственной деятельности и учётной политики на КП "Майский". Методологическое и организационное обеспечение учёта основных средств и их аудит на предприятии.

дипломная работа , добавлен 20.08.2010

МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИРОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ФЕДЕРАЛЬНОЕ ГОСУДАРСТВЕННОЕ БЮДЖЕТНОЕ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ

ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ

«САНКТ-ПЕТЕРБУРГСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ ЭКОНОМИЧЕСКИЙ УНИВЕРСИТЕТ»

ФАКУЛЬТЕТ ЭКОНОМИКИ И ФИНАНСОВ

УЧЕТНО-ЭКОНОМИЧЕСКОЕ ОТДЕЛЕНИЕ

КАФЕДРА БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И АУДИТА

По дисциплине «Бухгалтерский учет»

На тему «Сравнительная оценка международных систем бухгалтерского учета»

Выполнил (а): Студент(кА)

Кудревич А.Д.

Группа Э-215

Научный руководитель:

Бадмаева Ж.Д.

Санкт-Петербург 2013 год

ВВЕДЕНИЕ

Одна из важнейших задач, которая стоит перед Россией сегодня, это интеграция хозяйствующих субъектов в международное сообщество. Главным элементом этого процесса является повышение доверия иностранных партнеров к российским предприятиям. Кроме того, недавно Россия стала членом Всемирной торговой организации.

За последние годы заметно увеличился приток иностранных инвестиций в страну, и расширилась сфера кредитной деятельности. Крупнейшие российские нефтяные компании, Газпром и другие сделали ряд практических шагов для привлечения иностранного капитала, необходимого для дальнейшего их развития. Происходящие процессы глобализации мировой экономики делают необходимой выработку международных единых принципов составления бухгалтерской отчетности во всех странах, участвующих в интеграции.

Это делает актуальным исследование различных существующих моделей бухгалтерского учета в мире. Бухгалтерский учет является не только языком бизнеса, но и одним из средств международного общения. Большинство крупнейших корпораций сегодня - это транснациональные корпорации, являющиеся национальными по капиталу, но интернациональные по своей деятельности, осуществляемой за рубежом. И для того, чтобы эта деятельность была успешной, компании могли понимать друг друга, была обеспечена прозрачность операций, получена качественная финансовая информация, необходимо понимать основные принципы составления бухгалтерской отчетности в стране партнера.

Предметом исследования являются основные модели бухгалтерского учета в мире и системы экономически развитых стран.

Цель данной работы состоит в том, чтобы сравнить международные системы бухгалтерского учета, определить их особенности и выявить, какая модель повлияла на формирование российской системы бухгалтерского учета.

Были поставлены следующие задачи:

-рассмотрение этапов исторического развития бухучета;

-анализ факторов, влияющих на формирование систем бухгалтерского учета, определяющих их специфику;

-рассмотрение наиболее известных моделей и систем бухгалтерского учета, выявление их особенностей, сравнение с российской системой бухгалтерского учета.

ИСТОРИЯ РАЗВИТИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

Прежде, чем перейти к видам моделей бухгалтерского учета, рассмотрим, какие этапы развития проходил бухучет до современных дней, потому что именно это и определяет специфику национальных систем бухучета.

Появление учета относят к периоду около 3600 года до нашей эры. Подтверждение этому нашли археологи, расшифровавшие шумерское письмо на глиняных табличках, получившее название «клинопись». Самые ранние записи «клинописью» принадлежат храмовым чиновникам Междуречья, которые должны были считать, сколько зерна, масла и мяса произведено в хозяйстве, сколько выдано работникам на пропитание, сколько осталось в распоряжении храма.

Развитие счетоводства было вызвано потребностями жизни и происходило параллельно развитию экономических отношений.

Материальными предпосылками становления учета явился распад родового строя, появление семьи и частной собственности. Для сохранности и рационального использования индивидуального хозяйства, собственник стремился к систематическому пересчету имущества.

Дальнейшее развитие учет получил при возникновении обмена. Из товарного мира стихийно выделился продукт труда, постоянно пользующийся большим спросом. Товаром, который выразил, стоимость всех других товаров и на который все они обменивались, стали деньги. Деньги при обмене позволили соизмерить товары и исполнили роль всеобщего эквивалента. Они использовались для обобщения сведений об имуществе. С появлением денег весь товарный мир разделился на два полюса; товар и деньги. И с этого момента в учете стало применяться два измерителя - натуральный и денежный.

В середине XV века было изобретено книгопечатание и одной из первых печатных книг и первым теоретическим исследованием в области бухгалтерского учета считается трактат XI «О счетах и записях». Этот трактат является частью труда францисканского монаха, ученого, математика с мировым именем Луки Пачоли (около 1445 - около 1517 гг.) «Сумма знаний по арифметике, геометрии, отношениям и пропорциональности» (1487 г.), изданный в Венеции в 1494 году.

В этом трактате был описан способ двойной записи для ведения учета торговых операций и применение бухгалтерского баланса. Пачоли в своей работе сформулировал цели учета, главными из которых он считал: получение информации о состоянии дел и определение финансового результата совершаемых сделок.

Трактат «О счетах и записях» итальянца Пачоли содержал все, что знали о бухгалтерском учете в этот период и эти знания стали распространяться по другим странам и способствовали дальнейшему развитию теоретической мысли.

Таким образом, первые ступени развития бухгалтерский учет прошел в Италии. Существенный вклад в развитие теории бухгалтерского учета внесла американская школа счетоводства, одними из представителей различных направлений которой стали И. Фишер и Д. Скотт.

В начале XX века, как в Европе, так и в Америке господствовало убеждение в том, что баланс - это центральная категория, объясняющая все детали бухгалтерии и рассматривающаяся, как основа всей финансовой отчетности.

Скотт разработал ориентирующие положения, которые должны обеспечить связь практического учета с экономической и правовой средой, в которой приходится работать бухгалтеру.

Главными из этих положений являются:

·истинность - бухгалтерская отчетность должна быть представлена с достаточной точностью, и содержать убедительную картину финансового положения фирмы;

·беспристрастность - бухгалтерская отчетность должна быть составлена нейтрально по отношению к интересам тех или иных участников хозяйственного процесса;

·адаптация - все правила, процедуры и приемы бухгалтерского учета должны время от времени пересматриваться, приспосабливаясь к меняющимся условиям социально-экономической среды;

·последовательность - методология учета должна меняться под влиянием объективных причин, а не сиюминутных желаний руководства.

В начале 30-х годов XX века эти принципы остались почти незамеченными, но в 70-х годах они получили признание, что привело к разработке стандартов бухгалтерского (финансового) учета, известных у нас под названием GAAP (Generally Accepted Accounting Principles - общепринятые учетные принципы). Этой модели учета придерживаются США, Великобритания, Австралия, Нидерланды, Индия, ЮАР и некоторые другие англоязычные страны, однако она не является общепризнанной во всех странах.

Основная цель международных стандартов заключается в выработке единого содержания основных принципов и понятий бухгалтерского учета, в достижении единообразного содержания терминологии бухгалтерского учета, едином подходе к построению форм и толкованию показателей финансовой отчетности.

Переход на применение международных стандартов бухгалтерского учета начался в России еще в 1992 году.

Система бухгалтерского учета, существовавшая в СССР в условиях планируемой экономики, была обусловлена общественным характером собственности и потребностями государственного управления экономикой. Главным потребителем информации, формирующейся в системе бухгалтерского учета, выступало государство в лице отраслевых министерств и ведомств и планирующих, статистических и финансовых органов. Действовавшая система государственного финансового контроля решала задачи выявления отклонений от предписанных моделей хозяйственного поведения организаций.

В связи с изменением системы общественных отношений и гражданско-правовой среды разработана Программа реформирования бухгалтерского учета для приведения национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики и международными стандартами финансовой отчетности.

Главная задача реформы состоит в создании приемлемых условий последовательного, полезного, рационального и успешного выполнения системой бухгалтерского учета присущих ей функций в конкретной экономической среде.

Ключевым элементом реформирования бухгалтерского учета и финансовой отчётности в соответствии с международными стандартами является разработка новых и уточнение ранее утвержденных положений (стандартов) по бухгалтерскому учету, внедрение их в практику.

ОСНОВНЫЕ МОДЕЛИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И ИХ ОСОБЕННОСТИ

международный бухгалтерский учет

Учитывая современные подходы и тенденции в развитии теории управления, бухгалтерский учет можно рассматривать как формирование систематизированной информации об объектах и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) информации<#"justify">·ориентированность бухгалтерской отчетности на удовлетворение информационных потребностей налоговых и других органов государственной власти;

·обязательность следования утвержденным принципам отражения операций;

·обязательность применения Плана счетов, утвержденного государством и др.

Однако система GAAP является самой распространенной в России. Это связано с тем, что на долю США приходится наибольший объем западных инвестиций в экономику нашей страны. Необходимость обеспечения потенциальных партнеров достоверной финансовой информацией в привычной для них форме и позволяющей им принимать обоснованные решения при построении хозяйственных отношений с российскими предприятиями и организациями играет важную роль. Кроме того, в мировой практике сложилась тенденция, по которой отчетность крупных европейских корпораций пересчитывается при публикации в соответствии с GAAP. Наконец, многие принципы и концептуальные основы построения системы бухгалтерского учета и отчетности в США могут иметь большое методологическое значение как для совершенствования бухгалтерского дела в России, так и для государственного строительства в целом.

Российская модель реформировалась из системы затратного учета (модель стран Восточной Европы, эта модель формировалась в нашем государстве) и основой ее является государственное регулирование, но в нее внесено достаточно много элементов англо-американской модели. И в настоящее время мы имеем вариант государственного регулирования учета экономических субъектов с использованием достаточно широкой палитры методов экономического нормирования.

В сфере действия англо-американской модели таких существенных отличий как для континентальной модели нет. Латино-американская модель имеет две отличительные особенности: во-первых, финансовая отчетность формируется исходя из интересов государства, а не инвестора, а во-вторых, расчеты стоимостных показателей в отчетности ведутся после переоценки на годовой уровень инфляции. Таким образом, первое отличие касается только принципов англо-американской модели, а второе отличие - обеих моделей.

Голландский вариант выдерживает все основные особенности модели, но формирование учетных правил и стандартов предполагает изначальный теоретический, а не априорный приоритет.

Государства юго-восточной Азии как таковой отдельной модели не имеют, но сформированная Федерации бухгалтеров Ассоциации государств Юго-Восточной Азии занимается не только вопросами повышения статуса бухгалтерской профессии, но и согласованием национальных методик учета, а это может дать соответствующий результат.

Таким образом, мировая практика имеет две крупные и организационно четко сформированные и отточенные на многолетней практике учетные методики, на которые накладываются вариации новых учетных формирований. И эти новые модели, оставаясь в рамках материнской модели, используют либо методы конкурирующей модели, либо свои национальные особенности. Соответственно, исходя из фактических потребностей экономической и учетной работы модели, которые изначально сформировались как диаметрально противоположные, в новых вариантах, начинают сочетаться самым разнообразным образом.

Так российская модель, оставаясь континентальной, не примыкает к группе конкретных государств, а берет на вооружение систему стандартов GAAP. Латино-американская, имея, по сути, экономическое нормирование, ориентирует отчетность на государство, как главного потребителя. Страны АБС вводят в действие межнациональный План счетов.

Одновременно начинает формироваться интернациональная модель, которая не принадлежит ни одному государству и предполагается к использованию межнациональными корпорациями. В основе этой модели лежат стандарты МСФО, которые в настоящее время активно адаптируются к возможности использования представителями государств разных моделей, в варианте возможности гармонизации методик, перерасчета показателей и т.п. Этот же вариант предполагает ведение учета без использования стандартного Плана счетов, шаг, также дающий возможность объединить разные методики.

Таким образом, в современном развитии международных бухгалтерских моделей следует выделить два направления.

Первое - это развитие новых моделей, формирование которых идет на соединение основ классических моделей и региональных или национальных особенностей государств.

Второе - формирование и развитие интернациональной модели, как организационно-методической основы учета в межнациональных компаниях, когда четко регламентируются учетные действия финансового бухгалтерского учета на основе МСФО. Двойственное отражение информации не предполагает обязательной кодификации, но постоянно определяет влияние на состояние баланса и отчета о Прибыли и убытках. Налоговые требования выполняются в соответствии с национальными законодательствами, а внутренний управленческий учет ведется в соответствие с внутренними требованиями компании.

Сравнительный анализ основных моделей бухгалтерского учета и отчетности показан в таблице.

Таблица 1. Модели бухгалтерского учета

Модели бухгалтерского учетаОтличительные чертыАнгло-американскаяОриентация на интересы инвесторов, кредиторов и акционеровКонтинентальнаяВысокая степень вмешательства государства в учетную политику организацийЛатиноамериканскаяОриентация на запросы государственных органов для ведения фискальной политикиИнтернациональнаяОриентация на интересы транснациональных корпораций и иностранных участников международного валютного рынкаИсламскаяДоминирует религиозный фактор, предполагает запрет на спекулятивный доход и ряд видов деятельности

АНАЛИЗ ФАКТОРОВ, ОПРЕДЕЛЯЮЩИХ СПЕЦИФИКУ СИСТЕМ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

В предыдущей главе нам невольно пришлось упомянуть некоторые факторы, определявшие специфику той или иной модели бухгалтерского учета при ее описании, так как они являются ключевыми критериями при разборе и сравнении систем бухгалтерского учета. Теперь рассмотрим глубже этот вопрос.

Бухгалтерский учет определяется средой, в которой он функционирует. Каждой стране присущи своя история, свои ценности, политическая система. То же самое можно сказать о бухгалтерском учете. Так, принципы бухгалтерского учета в США и других странах значительно различаются. Эти различия обуславливаются как разнообразием существующих форм организации хозяйственной деятельности, так и влиянием на практику учета внешних факторов (политических, экономических, социальных, географических и др.)

Интересно отметить, что определенная схожесть «окружающей среды» в двух различных странах, как правило, обуславливает и наличие многих общих черт в применяемых в них системах бухгалтерского учета. В некоторых странах, например в США, информация, генерируемая в рамках финансового учета, направлена, прежде всего, на удовлетворение потребностей инвесторов и кредиторов, а полезность с позиции принятия управленческих решений является важнейшим критерием её качества. В других странах роль бухгалтерского учета и приоритеты, выработанные в рамках его методологии, могут быть иными. Например, это предоставление достоверной информации и контроль над надлежащим исполнением государственной налоговой политики. Именно это предназначение бухгалтерского учета признается основополагающим в большинстве стран Южной Америки.

В некоторых странах система бухгалтерского учета реализуется исходя из приоритета макроэкономических целей, в частности достижения заданных темпов роста национальной экономики.

Макроэкономические процессы имеют ряд особенностей, существенных для бухгалтерской практики: инфляция, безработица и др. В этом случае на второй план могут отходить вопросы о полезности конкретной информации о налоговых ставках, общеэкономической политике для инвесторов и кредиторов.

Выявим основные факторы, оказывающие влияние на развитие учета.

Первостепенным фактором, обусловливающим фундаментальные различия между национальными системами бухгалтерского учета, являются информационные потребности пользователей финансовой информации.

Промышленная революция в США и Великобритании привела к резкому увеличению их национального богатства. С ростом компаний увеличивались и их потребности в капиталах, при этом источником значительной их части являлся нарождавшийся и богатеющий средний класс. Этот процесс оказал существенное влияние на развитие финансового учета обеих стран. Во-первых, росло количество инвесторов и кредиторов. Их состав становился все более разнообразным, многие компании переходили в корпоративную собственность. Во-вторых, владельцы компаний (инвесторы) все более отделялись от оперативного управления, передавая его профессиональным наемным управляющим.

В такой ситуации финансовая учетная информация становится важнейшим источником данных о благосостоянии компании. Появилась практика, когда акционеры получают от управленческого персонала финансовые отчеты для контроля за эффективностью использования ресурсов. Именно это обстоятельство предопределило нацеленность финансовой отчетности на информационные потребности инвесторов и кредиторов. Такая ориентация финансового учета существует в США и Великобритании в течение уже многих лет.

Более того, в этих странах были созданы рынки и биржи ценных бумаг. Результат - финансовые отчеты компаний отличаются значительной аналитичностью, а определение рентабельности хозяйственной деятельности как одной из характеристик эффективности работы управленческого персонала является целью финансового учета.

В других странах (Швейцария, Германия, Япония и др.) финансовая политика определяется небольшим количеством очень крупных банков, удовлетворяющих значительную часть финансовых потребностей бизнеса. Одновременно происходит их слияние в акционерные компании. Информация, необходимая для обоснования дополнительных финансовых вложений, в этом случае формируется, как правило, в процессе прямых контактов заинтересованных лиц. Этот путь является более простым и эффективным, поскольку компания имеет ограниченное число кредиторов (в частности, это может быть один крупный банк). Правительства этих стран требуют также публиковать некоторую информацию о компаниях, поэтому последние вынуждены готовить финансовую отчетность, но в менее детализированном виде, нежели американские компании.

В этом случае отчетность нацелена, прежде всего, на защиту интересов банков-кредиторов. Для бухгалтерской практики здесь характерны некоторые особенности, в частности консерватизм в оценке активов, определенное завышение кредиторской задолженности, позволяющее в случае финансовых затруднений обеспечить своему банку некоторую свободу действий в исполнении обязательств, уменьшение дивидендных выплат акционерам и др..

Таким образом, в странах, где основными кредиторами предприятий являются банки и государство, отчетность будет носить характер, строго ориентированный на потребности фискальных государственных органов и крупных кредитных организаций. Если же формирование капитала напрямую связано со степенью развития фондового рынка и налицо жесткая конкурентная борьба за дополнительные источники капиталовложений, то отчетность предприятий будет ориентироваться на запросы потенциальных инвесторов и кредиторов. Такие отчеты содержат максимум аналитических данных, а именно: всю дополнительную информацию о структуре и территориальном размещении производственных мощностей, об акциях и акционерах, о вкладе компании в улучшение благосостояния общества, об уровне профессиональной подготовки сотрудников и т.д.

Во Франции и Швеции бухгалтерский учет имеет несколько другую ориентацию. Правительства этих стран играют определяющую роль в управлении национальными ресурсами, а предприятия обязаны придерживаться правительственной экономической политики, в частности в рамках макроэкономического планирования. Правительства не только контролируют финансовые возможности бизнеса, но и выступают при необходимости в роли инвестора или кредитора. Здесь бухгалтерский учет ориентирован, прежде всего, на потребности государственных плановых органов. Фирмы вынуждены следовать унифицированным стандартам в области учета и отчетности, что в различной степени упрощает и повышает эффективность работы правительственных органов.

Тогда в качестве второго фактора, влияющего на формирование системы бухгалтерского учета, можно назвать приоритетность макро- или микроэкономических интересов государства. Макроэкономические интересы подразумевают заинтересованность в расширении масштабов экспортно-импортных операций, продаже акций и ценных бумаг на биржах разных стран, привлечении иностранного капитала в страну, вхождение в элиту мирового экономического сообщества. Естественно, что перед страной, поставившей указанные цели на первое место, встает необходимость унифицирования своих учетных принципов в соответствии с общепринятыми нормами и стандартами. Если же первостепенное внимание в данный момент сосредоточено на решении внутренних экономических проблем, система бухгалтерского учета и отчетности будет подвержена влиянию устоявшихся национальных традиций, которые, так или иначе, имеют свои особенности в каждой стране.

Безусловно, сущность отношений между бизнесом и его финансовыми кредиторами достаточно резко меняется с выходом на международные финансовые рынки. В этом случае необходимо удовлетворять информационные запросы не только отечественных, но и внешних кредиторов, что автоматически приводит к отклонениям от национальных стандартов в области учета и отчетности.

Таким образом, среди факторов, влияющих на содержание учетной практики в той или иной стране, можно выделить:

-тип кредиторов и инвесторов как основных пользователей учетной информации (физические лица, банки, правительственные органы);

-число физических и юридических лиц, вовлеченных в процесс инвестирования капитала;

-участие инвесторов в управлении бизнесом;

-степень развития рынка и бирж ценных бумаг;

-степень участия в международном бизнесе;

-приоритетность макро- или микроэкономических интересов государства.

Бухгалтерский учет, как политика и идеология, не знает национальных границ. Учетные технологии экспортируются и импортируются, обеспечивая тем самым подобие систем учета, применяемых в различных странах. Так, США оказывает значительное влияние на учетную практику Канады благодаря географической близости, тесным экономическим связям, активному участию канадских компаний на американских биржах ценных бумаг и т.п. То же самое можно сказать и о Мексике, имеющей тесные торговые связи с США, Филиппинах как бывшем их протекторате, Израиле и др.

Японские компании все в большей степени используют американские учетные стандарты, что объясняется расширяющейся экспансией японского капитала на Американский континент. Значительное влияние на развитие теории и практики учета в мире оказывает также Великобритания, особенно Англия и Шотландия. Практически все бывшие английские колонии ведут учет по британской модели. Среди них Австралия, Новая Зеландия, Малайзия, Пакистан, Индия, Южная Африка. Влияние Великобритании здесь столь велико, что экспортируются не только учетные идеи и методики, но и бухгалтерские кадры, а также система их подготовки и сертифицирования.

Франция и Германия также влияют в области учетной практики на свои бывшие колонии, но в значительно меньшей степени.

С начала 70-х годов нашего века EC (The European Community) предприняло попытку унифицировать учет в рамках сообщества. Великобритания, Франция и Германия имеют фундаментальные различия в оценке роли и назначения финансового учета. Однако являясь членами сообщества и имея общие экономические интересы, они сознают необходимость и целесообразность активизации усилий по сближению национальных учетных систем.

Таким образом, укрепление политических и экономических связей между странами все в большей степени влияет на национальные системы счетоводства.

Из сказанного можно сделать вывод о том, что на практику учета влияют внешние факторы:

Различие экономических систем.

Учетная система высокоиндустриальных, высокотехнологических экономик существенно отличается от учетных систем стран с сельскохозяйственными технологиями (нематериальные активы присутствуют в высокоразвитых технологиях).

Уровень концентрации собственности.

Влияет на требование раскрытия информации: чем шире собственность, тем детальнее должна быть информация о ней.

Различие источников финансирования влияет на отчетность и раскрытие информации.

В Великобритании, США отчетность нацелена на потребности инвесторов.

В Швейцарии, Германии, Японии - на интересы банков, кредиторов.

В Швеции, Франции - на государственные плановые органы.

Развитие налоговых законодательств.

В некоторых странах налогооблагаемая прибыль совпадает с прибылью для финансовой отчетности (Германия, Япония).

В других странах налоговый и финансовый отчет различны (Великобритания, США)

Различия в темпах инфляции.

В странах, где медленная, небольшая инфляция (Германия, Япония, США), в учете применяется первоначальная стоимость (историческая).

Этот принцип заключается в том, что активы предприятия, объем реализации, производственные затраты в учете отражаются по ценам, сложившимся в момент совершения этих сделок (по себестоимости), и основывается на стабильности денежной единицы, используемой в учете. Реалистичность и достоверность финансовой информации, составленной в соответствии с этим принципом, обратно пропорциональна темпам инфляции.

Экономика таких стран как Германия и Япония в последнее время практически не испытывала давления инфляции и четко следовала принципу исторической стоимости. Южноамериканские страны, в которых инфляция нередко сменяется периодами гиперинфляции, периодически изменяют оценку своих активов, используя для пересчета общий индекс цен.

Таким образом, применение в бухгалтерском учете принципа исторической стоимости является индикатором экономической стабильности в стране. Если же в учете применяются специальные методики пересчета для оценки стоимости активов, инфляция оказывает значительное влияние на экономику.

Разница политических систем.

Политическая система страны - один из самых существенных факторов, так как ее философия и цели определяют размах экономической политики от централизованно плановой до рыночно-ориентированной экономики, от частной до государственной собственности.

Различия юридических систем.

Все страны в зависимости от типа законодательства и его влияния на различные стороны жизни можно подразделить на имеющие:

а) развитый кодекс законов;

б) общеправовую ориентацию законодательства.

В большинстве стран Западной Европы юридические системы оказывают прямое влияние на учет. Законы содержат указания, определенные учетные правила и процедуру. Учет прямо зависит от юридических требований, т.к. правительство определяет и заставляет выполнять эти требования (Франция, Германия, Аргентина, Россия).

Вторая группа стран ограничивается сводом законов общего права, которые указывают на пределы, в рамках которых юридические и физические лица имеют свободу действий. Учетные стандарты в этих странах не регулируются государством, а определяются различными профессиональными организациями бухгалтеров (Великобритания, США).

Различие систем образования.

Степень развития производства, управления, финансовой системы, подготовки профессиональных кадров в совокупности влияют на формирование учетной системы в стране. Более высокий уровень развития производства требует постановки более сложных учетных проблем, которые могут быть решены высококвалифицированными бухгалтерскими кадрами. Поэтому если уровень профессионального образования в стране низок, учетная система не может быть организована на высоком уровне. То же можно сказать и об уровне подготовки пользователей финансовых отчетов. Уровень их профессиональной культуры определяет сложность той информации, которая должна быть получена от экономистов и работников бухгалтерских служб.

Однако возможна ситуация, когда даже в развивающейся стране уровень развития бухгалтерского учета находится на высоком уровне, финансовые отчеты удовлетворяют требованиям прозрачности, достоверности, полезности для принятия экономически верных управленческих и инвестиционных решений. Такая ситуация наблюдается, когда бизнес организован в виде международной корпорации, штаб-квартиры компаний находятся в индустриально развитых странах, откуда осуществляется текущее руководство и экспортируются бухгалтерские кадры и управленческие кадры.

Влияние религии на основные учетные концепции.

(Исламская модель на Востоке - соответствие законам шариата).

Система организации бухгалтерского учета в Российской Федерации целиком и полностью находится под эгидой государственных органов власти; профессиональные организации играют роль консультативно-исследовательских групп. Уже разработан и внедрен в действие новый план счетов финансово-хозяйственной деятельности организаций, принимаются положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), прототипом для которых послужили МСФО, а налоговый учет выделился в отдельную учетную отрасль.

Однако российские ПБУ не являются точной копией Международных стандартов, т.к. не все принципы, термины и понятия созвучны с нормами и требованиями нашего законодательства, в частности Конституции РФ. Таким образом, сохраняются традиционные особенности, и формируется некая «симбиозная» система учета, которая, с одной стороны, ориентирована на принципы Международных стандартов финансовой отчетности, а с другой - жестко контролируется и регламентируется государственными органами власти.

В качестве иллюстративного примера «дублирования» МСФО можно привести опыт Республики Казахстан, где в основу построения системы бухгалтерского учета положены стандарты, полностью соответствующие международным. Здесь также принят единый учетный план счетов, но отличающийся, по сравнению с российским, значительной детализацией, отсутствием активно-пассивных счетов, что обеспечивает простоту, «прозрачность» и аналитичность предоставляемой финансовой информации.

Дальнейшая эволюция систем учета в странах бывшего социалистического лагеря напрямую зависит от политической стабильности, степени развития современных производственных технологий, финансового рынка и рынка капиталов.

Также необходимо заметить, что страны континентальной Европы и американская система учета GAAP оказывают определенное влияние на формирование учетных систем стран Восточной Европы. В данной ситуации говорить о Международных стандартах финансовой отчетности как о современной «панацее» в области бухгалтерского учета не совсем правильно. Вполне возможно, что под воздействием бухгалтерских организаций стран, отстаивающих свои экономические интересы, КМСФО внесет некоторые изменения в свою конституцию с целью усиления взаимодействия с национальными организациями, устанавливающими собственные стандарты учета в своих государствах.

Нужно обратить внимание на то, что между всеми перечисленными факторами и степенью развития системы бухгалтерского учета существует «обратная связь». Отсутствие надлежащей системы учета сдерживает экономический прогресс, приток иностранного капитала и отрицательно сказывается на развитии внешних экономических отношений разных стран.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Нельзя утверждать, что учет в той или иной стране поставлен лучше или хуже, чем в других. Модели и системы учета создаются для достижения определенных целей и тесно связаны с культурой и историей стран. Исследование развития бухгалтерского учета разных стран позволяет понять, какие проблемы бухгалтерского учета решаются в тех или иных странах, почему методы и концепции учета разных государств отличаются друг от друга и многое другое, тем самым обогащая бухгалтерскую науку и практику за счет изучения достижений зарубежных коллег

Экономисты М.Р. Мэтьюс, М.Х.Б. Перера считают, что сравнительный анализ систем и методов бухгалтерского учета позволяет определить типовые модели развития учета, что имеет особое значение для лучшего понимания возможностей их изменения под воздействием факторов окружающей среды, для предвидения проблем, с которыми может столкнуться страна, а также для выбора допустимого решения на основе опыта стран с подобными моделями бухгалтерского учета.

Важно отметить, что в силу глобализации большинство стран пытаются сблизить правила учета и тем самым привести к единому знаменателю стандарты бухгалтерской отчетности. Вопросами унификации стандартов учета и отчетности занимается ряд организаций. В октябре 2002 г. достигнуто соглашение между Комитетом по МСФО и Комитетом по стандартам бухгалтерского учета (КСБУ США) о сближении МСФО и GAAP, в результате чего была принята программа по конвергенции, что позволит устранить различия между ними. Это ознаменует важный этап для большинства стран, которые ориентируются на МСФО и GAAP, в частности, для компаний разных стран, которые пытаются выйти на международные рынки капитала, и, конечно, для России.

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

1.Федеральный закон от 06.12.11 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»

2.Group of Latin American Accounting Standard Setters (GLASS)

.L. Chasteen, R. Flaherty, M. OConnor. Intermediate Accounting. С. 9

.Wilson, R. Islamic banking and finance // The Middle East and North Africa 1998. - L., 1997. - P. 176

5.Барнаул: Энциклопедия. Барнаул: Изд-во Алт. гос. ун-та, 2000, с. 203

.Бетге Й. «Балансоведение», с.123

.Воронова, Е.Ю. Институциональные основы управленческого учета (теория, методология, практика): монография / Е.Ю. Воронова. - М.: Изд-во МГОУ, 2011. - с. 14.

.Грицищен, Д.А. Регулирование бухгалтерского учета в мусульманских странах // Международный бухгалтерский учет. - 2011. - № 15. - С. 57

.Гуляев, Н.С. Основные модели бухгалтерского учета и анализа в зарубежных странах: учеб. пособие / Н.С. Гуляев, Н.С. Ветрова. - М.: КНОРУС, 2004. - С.

.Жарикова, Л.А. Бухгалтерский учет и отчетность в зарубежных странах: учеб. пособие / Л.А. Жарикова. - Тамбов: Изд-во Тамб. гос. техн. ун-та, 2008. - с. 7.

.Ковалёв В.В., «Введение в финансовый менеджмент», Москва, «Финансы и статистика», 2000, с 67

.Кондраков Н.П., «Бухгалтерский учет», Москва, «Информационное агентство »ИПБ-БИНФА", 2002, с.89

.Кондраков Н.П.. Бухгалтерский учет. С. 13

.Лабынцев Н.Т. Международная стандартизация бухгалтерского учета//Фундаментальные исследования. - 2008. - №3

.Маздоров В.А. История развития бухгалтерского учета в СССР (1917 - 1972 г.г.). М.: Финансы, 1972, с.39

.Малькова Т.Н. Древняя бухгалтерия: какой она была? М.: Финансы и статистика, 1995, с. 56-57

.Мерзликина Е.М., Авраменко Г.М. На пути к международным стандартам. 34(184). Журнал «Международный бухгалтерский учет».

.Миславская Н.А. Современные учетные системы и факторы, определяющие их развитие. Статья из номера N4/2004 журнала «Финансовый менеджмент»

.Морозова Ж.А. Международные стандарты финансовой отчетности. М.: Бератор-Пресс, 2002, с.112-113

.Мэтьюс, М.Р. Теория бухгалтерского учета: учебник / М.Р. Мэтьюс, М.Х.Б. Перера; пер. с англ.; под ред. Я.В. Соколова, И.А. Смирновой. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 1999. - 263 с.

.Мюллер Г., Гернон Х., Миик Г., «Учёт: международная перспектива», Москва, «Финансы и статистика», 1999, с.44

.Палий В.Ф., «Комментарии к международным стандартам финансовой отчётности», Москва, «Аскери-АССА», 1999;

.Панков Д.А., «Бухгалтерский учёт и анализ в зарубежных странах», Минск, «Экоперспектива», 1998, с.89

Древней Греции принадлежит изобретение монетных денег (VII в до н.э.). Длительное время у разных народов при обмене товаров в ка­честве эквивалента использовались соль, шкуры животных, металл и т.п. Но только монеты явились стоимостным измерителем в бухгалтер­ском учете и привели к расцвету торговли. Обменом в Древней Греции занимались менялы-трапезиты («человек за столом»), которые за свои услуги брали плату. Они давали накопленные деньги в кредит под оп­ределенный процент. Позже обменные трапезы превратились по своим функциям в частные банки, а трапезиты стали первыми банкирами. Греческие банкиры обычно были рабского происхождения, так как в отличие от Древнего Египта финансовая деятельность не считалась достойным занятием. Банковская деятельность у древних греков не имела достойного обоснования, и это приводило к жестоким наказани­ям и банкротству. Банковские операции греки вели по принципу при­ходно-расходной книги. Они впервые применили термин «имеет», ко­торый с латинского языка переводится как «кредит» .

В отличие от Древней Греции, в Древнем Риме предпочтение от­давалось не теоретическим, а прикладным знаниям. Особенных успехов Древний Рим добился в области права, и экономическая деятельность получила правовое обеспечение. Это привело к расцвету банковского дела, и коммерческие сделки стали юридически защищены. Римская система бухгалтерского учета, усвоив все достижения предшественни­ков, углублялась и развивалась. Римские терминологии составляют ос­нову современного бухгалтерского учета (термины «дебет», «кредит», «депозит», «акцепт», «операция», «таблица», «алименты», «коммерция и т.д.). .

2. Основные этапы развития бухгалтерского учета

В соответствии с западной классификацией бухгалтерский учет в своем развитии прошел пять этапов .

1 этап - торговый. Данный этап занял в своем историческом раз­витии почти шесть веков и характеризуется появлением двойной запи­си, хронологических и систематических записей в учете, баланса, Глав­ной книги, методов контроля и привел к созданию национальных тор­говых систем. Для XVI в. характерен операционный учет, то есть выяв­ление результатов по каждой операции. С XVII в. появилась система учета, при которой затраты и выпуск соизмерялись на едином счете хо­зяйственных операций, получившем название «Различные товары». В конце торговой стадии развития бухгалтерии появилась система учета, основанная на использовании счета «Производство», а также счетов «Покупки» и «Продажи». При этом общие затраты предприятия, свя­занные со снабжением, производством и реализацией, относили без распределения на счет «Прибыли и убытки». Данные об уже закуплен­ных товарах записывали в дебет счета, а о проданных - в кредит счета
«Производство».

2 этап - предпринимательский. На данной стадии развития уче­та возникла потребность в определении себестоимости продукции, что вызвало в конце Х1Х-началс XX в. интеграцию промышленного и фи­нансового учета. Поэтому предпринимательский этап характеризуется появлением промышленной бухгалтерии, определяющей себестоимость отдельных видов продукции, методов распределения накладных расхо­дов, десятичной системы классификации счетов. Вершиной явилось создание планов счетов предприятий.

3 этап - организационный. На этом этапе в бухгалтерии орга­нически используется система плановых показателей, характеризующая как общие результаты работы предприятия, так и деятельность центров ответственности. Бухгалтерия, аккумулирующая плановые показатели, получила наименование бюджетной и представляла информацию, ха­рактеризующую баланс, прибыли и убытки, самофинансирование, снабжение, производство, реализацию, деятельность центров ответственности. Бухгалтерия интегрировала функции учета и планирования, и в ее недрах родилась новая специальность « управленческий контроль» .

4 этап - оптимизационный. Данный этап характеризуется тем, что бухгалтерия наряду с решением тактических задач стала решать стратегические задачи управления на основе использования в учете ЭВМ и четкого подразделения затрат на переменные, пропорциональ­ные объему производства, и постоянные или структурные, независимые от объема производства, что является основой использования в учете метода «директ-костинг». На этом этапе межправительственные и про­фессиональные бухгалтерские организации провели анализ националь­ных и региональных учетных систем и приступили к созданию между­ народной системы бухгалтерского учета.

5 этап - стратегический . На данном этапе завершилось в целом создание международной системы бухгалтерского учета и появилось понятие стратегической бухгалтерии, обеспечивающей принятие стра­тегических решений и их анализ по данным стратегического планиро­вания и учета.

В приложении 1 приведены основные этапы развития бухгалтерского учета на фоне эволюции человеческого знания .

3. Развитие учета в период раннего средневековья в странах

западной Европы

В период раннего средневековья в странах Западной Европы продолжались традиции римской бухгалтерии. По мнению исследователей, учетный консерватизм господствовал веками, приблизительность как принцип лежала в основе поступков людей.

Основными учетными приемами оставались отчетность и инвентаризация, но люди средневековья считали, что устное свидетельство достовернее письменного, так как последнее можно подделать, а устное – нет .

В монастырских хозяйствах получили распространение составление инвентаризационных описей, которые содержали систематизированные записи. В них выделялись следующие группы имущества: здания и сооружения; хозяйственный инвентарь; продукты; скот. Эти сведения были найдены в инструкциях управляющего сельскохозяйственным учетом. Отчет о доходах сдавали один раз в год, вели два отдельных регистра учета расходных операций: затраты собственника, затраты хозяйства. Для выведения остатка все записи регистров текущего учета подсчитывались по видам ценностей. Отношения между плательщиками и получателями оформлялись с помощью бирочного учета. На бирке-дощечке в странах Западной Европы делалась нарезка, соответствующая определенной величине платежа. Дощечка раскалывалась вдоль, одна половина оставалась у получателя (приходный ордер), а вторая отдавалась плательщику (квитанция). Если половинки сложить, то можно убедиться в правильности записей. Так осуществлялась "линейная запись". Этот прием широко использовался и для отражения регистрации перемещения ценностей внутри хозяйства между материально ответственными лицами. Бирки использовались как "векселя", как "чеки" в свободном обороте и как средство погашения долгов вместо наличных денег .

В средние века возникла профессия странствующих писцов, которые за плату составляли отчеты. Во времена расцвета средневековья появились специальные трактаты по учету, где излагались правила по оформлению документов. Большое значение учет имел в государственном хозяйстве, образцовым он был в Англии. Из "Книги страшного суда" (1086) мы узнаем, что в основу учета была положена инвентарная опись. В английском казначействе палата шахматной доски ведала финансами страны, где зародился учетный регистр шахматной формы.

К XIII веку в странах Западной Европы сложилась система учета кассовых операций. Каждая приходная запись содержала следующие реквизиты: дата, сумма прописью и у правого края страницы – цифрами, от кого последовало поступление денег, основание платежа. Фиксировалось поступление денег в иностранной валюте и в пересчете на местные деньги. Каждая расходная запись содержала следующие реквизиты: дата, ссылка на распорядительный документ, получатель денег, сумма, целевое назначение расхода, способ оплаты. Вверху каждой страницы кассовой книги указывали год.Приходно-расходные книги велись в двух экземплярах: один у кассира, другой у бухгалтера. Исправления во всех книгах выполнял только один специальный нотариус. Остатки по книгам выводились или ежемесячно, или один раз в полугодие путем рекапитуляции – итоги группировались по каждой проводке.

Развитие хозяйственной деятельности требовало определенных форм контроля за качеством учетной информации. В XIII веке в Англии появляется институт контролеров-аудиторов.

Господствующей в Европе была простая бухгалтерия, она существовала в учете купцов в виде хронологической записи текущих оборотов в записных книжках. Каждому факту реальной экономической жизни противостоит информационный факт, который является зеркальным отражением первого. Поскольку различные факты измеряются в различных единицах, то регистрация осуществляется в тех же единицах измерения, в которых возникли сами факты .

М. Абушенкова Увлекательная история бухучета // Под редакцией журнала «Главбух». - М.: ЗАО «Актион-Медиа», 2013. - 64 с.

Кто, когда и почему изобрел двойные проводки? Как появились журналы учета и баланс? И вообще, как люди придумали цифры и сам бухучет? Увлеченному бухгалтеру и просто человеку это очень интересно знать. Ведь история - это не только поучительные рассказы о прошлом. Это еще и ключ к настоящему...

Марина Абушенкова, старший преподаватель кафедры бухгалтерского учета Регионального финансово-экономического института (РФЭИ). Автор одной из популярных рубрик журнала «Главбух» - «Бухучет для начинающих».

При подготовке издания использованы материалы РФЭИ (rfei.ru)

© ЗАО «Актион-Медиа», 2013

О мистике бухучета, электричестве и Робинзоне Крузо

Знаете ли вы, что в эпоху Возрождения профессия бухгалтера имела романтическую привлекательность? Ее представителей пятьсот лет назад наделяли сверхъестественными способностями. Ведь, по общему мнению, им приходилось ведать процессами, приводящими в движение богатства мира...

Началась эта волна мистификации с 1494 года, когда вышла в свет первая в мире книга по бухучету. Ее название - «Сумма арифметики, геометрии, учения о пропорциях и отношениях». А автор - великий итальянский ученый Лука Пачоли. Этого человека во всем мире считают отцом бухгалтерской науки. И день издания его знаменитой книги -10 ноября - празднуют как день рождения бухучета.

Что же такого загадочного в ней было? Угадали? Конечно же, описание двойной записи и двойных проводок! В них виделся ключ в волшебный мир чисел, который витал тогда над всеми... Каждый титан стремился проникнуть в этот мир, овладеть им и управлять. Каждый верил, что именно число лежит в основе мироздания.

В бухгалтерских метафорах тогда объясняли даже само мироустройство. Например, электрические заряды назвали «положительными» и «отрицательными» благодаря бывшему бухгалтеру Бенджамину Франклину. Изучая электричество, он пришел к выводу, что это некая жидкая субстанция, находящаяся во всех веществах. Описывая ее, он обозначил знаком «плюс» ее избыток, и знаком «минус» - ее недостаток...

Да что природа электричества! Вспомним Робинзона Крузо, ведущего дневник, удивительно напоминающий бухгалтерский счет: «Я разделил страницу пополам и написал слева «худо», а справа «хорошо», и вот что у меня получилось...».

Однако как это ни парадоксально, «день рождения» бухучета - это не нулевая точка отсчета. А скорее, пик накопленных на то время знаний. А что же было до этого момента? Разумеется, очень много других важных событий, открытий и прозрений!

В этой книге - самые интересные истории о том, как происходили открытия. Вы сможете не только окунуться в увлекательный мир прошлого, но и лучше станете понимать реалии настоящего. А забавные иллюстрации добавят настроения! Читайте с удовольствием!

	6
	14
	24
	34
	42
	48
	56
	62

Сначала решили, что именно учитывать. Потом изобрели цифры

Как появились цифры и арифметика? Оказывается, все это возникло благодаря потребности наших предков... в бухгалтерском учете. Конечно же, так никто до сих пор это не формулировал. Но предпосылки, которые привели к формированию современной системы учета, начали созревать очень давно - значительно раньше всяких математических премудростей. Вот четыре основные причины рождения бухучета.

Причина № 1: изначально нужно было вести подсчеты в домашнем хозяйстве

Как убедиться, что вечером вернулось ровно столько овечек, сколько утром ушло на пастбище?

Представьте, что вы - хозяин большого стада овец, которых вы каждый день выгоняете на пастбище. Вы не знаете, что такое арифметика, что такое цифры, и не умеете считать. Как вы убедитесь, что вечером вернулось ровно столько блеющих глупышек, сколько утром ушло на пастбище? Самое простое - сложить в мешочек столько мелких камешков, сколько овец в вашей отаре. Вечером можно отправлять в загон по одной овце, вытаскивая при этом по одному камешку. В мешочке осталось несколько лишних камешков? Значит, ровно столько проказниц потерялось на пастбище. Однако таскать за собой мешочек с камешками неудобно. Оставлять его дома тоже нельзя: дети могут поиграть с ним, и камешки потеряются.

Гораздо удобнее делать насечки на деревянном посохе. Одна овца - одна насечка. В древней Европе был очень распространен именно такой способ подсчетов.

Дальше всего в разработке способов счета пошли инки. Бытовые подсчеты они вели, используя цветные шнуры. Один из шнуров был основанием, а другие к нему крепились. Каждый шнур обозначал место, где хранятся те или иные предметы. Его цвет говорил о том, что это за место. А каждая разновидность узла, завязанного на этом шнуре, обозначала тот или иной предмет.

Счетные бирки – первый юридический документ
Деревянные палочки с надрезами долгое время играли роль... юридических документов. Когда один человек одалживал деньги у другого, сумму обозначали зарубками на деревянном стержне. Затем палку разламывали, а половинки раздавали. Одну вручали тому, кто дал свои деньги взаймы. Другую - тому, кто их взял. Если сложенные половинки точно совпадали друг с другом, это служило юридическим доказательством совершенной сделки. После того как долг был погашен, их сжигали. Сейчас такие палочки с надрезами историки называют счетными бирками.

Долгое время для незатейливых домашних подсчетов было достаточно камешков и насечек.

Например, один из узлов сообщал о том, что в амфоры налито вино, а другой информировал о том, что в таких же амфорах хранится масло. В итоге получалась целая бухгалтерская книга. Весила она, между прочим, почти четыре килограмма!!! Чтобы ее прочесть, надо было умело расшифровывать сочетания цветов, расположение нитей и различных видов сплетений.

Причина № 2: потребовалось учитывать сборы для правителей и храмов

Долгое время для незатейливых домашних подсчетов было достаточно камешков и насечек. Но образовывались государства - и на троны всходили правители, складывались религии - и власть получали жрецы... И вот - введены различные подати.

Образовывались государства - и на троны всходили правители, складывались религии - и власть получали жрецы... И вот - введены различные подати, и храмах появляются хранители-учетчики. По сути, первые бухгалтеры.

Сколько же надо камешков, чтобы все это пересчитать? А без учета никак нельзя. И фараон, и верховный жрец хотели быть уверены, что собранных запасов хватит до следующего урожая и сбора податей. Поэтому во дворцах и храмах появляются хранители-учетчики (ну или люди на подобных должностях). По сути, первые бухгалтеры. Это они начнут изобретать систему учета. И вообще сам счет.

Причина № 3: из-за многих расчетов понадобились специальные устройства и язык цифр

«Калькуляция»... Кто же из наших с вами коллег незнаком с этим словом, которое обозначает подсчет. А в курсе ли вы, откуда оно произошло? Оказывается, от латинского calcul, то есть камешек.

Чем больше требовалось камешков для подсчета, тем острее вставал вопрос о каком-то новом оптимальном приспособлении. Первым счетным «прибором» (мешочки, шнурки и палочки - это уже несерьезно) стал абак - прародитель современных счет.

Абак - это деревянная доска с несколькими выдолбленными полосками-углублениями. Одна из них - для отражения единиц, другая - для десятков, третья - для сотен. Добавляя или удаляя камешки в разных полосках, можно было успешно вести расчеты. Очень удобно по тем-то временам!

Впрочем, у насечек тоже были свои важные преимущества. Во-первых, с точки зрения хранения информации. А во-вторых, с точки зрения удобства записи. Одна насечка «X», сделанная на дереве или глиняной пластине, заменяла десять камешков. Да и хранить ее было гораздо легче.

Именно от надрезов берут начало римские цифры: I, II, III... Когда людям надоело вырезать пять палочек для обозначения цифры 5, они усовершенствовали форму насечек и ввели в обиход новый знак - «V». Потом додумались до сочетания палочек - «IV», «VI», «VII» и т. д. Затем появились и более крупные цифры - «X» (десять), «L» (пятьдесят), «С» (сто), «М» (тысяча).

Причина № 4: разделение труда спровоцировало развитие торговли

Как вы понимаете, большого количества овец, фараонов или храмов для развития бухучета было недостаточно. Эта наука стала тем, чем является сегодня, потому что нужду в ней испытывали миллионы.

Как же «созрели» эти миллионы? Во-первых, появилось больше земледельческих хозяйств. Да и сами хозяйства стали солиднее. Работа на плодородных полях давала хорошие урожаи, и часть продуктов люди стали обменивать.

Во-вторых, со временем семьи начали специализироваться на чем-то одном: огородничестве, садоводстве, виноградарстве, скотоводстве и птицеводстве, ремесле или торговле. Ведь заниматься всем этим одновременно очень сложно!

Это - разделение труда, которое очень быстро привело к скачку производства и торговли. А если есть, что продавать и покупать, то опять же необходим учет. Вот так и получилось, что бухгалтерский учет стал нужен не только отдельным хозяйствам, но и всему обществу.

Тутанхамон, Клеопатра и бухучет

У некоторых историков есть такое мнение: древнеегипетские божества - на самом деле не совсем египетские. А... древне-славянские! Мол, некоторые наши предки давным-давно ушли в поисках лучших земель на юг. И оставили следы своей высокоразвитой цивилизации и в Индии, и в Греции, и в Египте... Это, конечно, точно не известно. А вот то, что современные бухгалтеры унаследовали от своих древнеегипетских коллег важные принципы учета, это факт. Это и нормирование, и инвентаризация, и совместный учет прихода и расхода.

Что в Древнем Египте по весне и по осени считали

«Что за вопрос?! - искренне удивился бы древний египтянин. - Конечно же, площадь полей. Ведь она каждый раз разная». По весне ее измеряли до разлива Нила. А по осени - после разлива этой великой реки-кормилицы. Описи полей были самыми важными учетными документами. Они давали возможность прогнозировать урожай и определять налог с него.

Вообще Древний Египет был государством с так называемой централизованной системой хозяйствования. То есть вся земля принадлежала фараонам. Но при этом она была распределена между хозяйствами: чем-то распоряжался исключительно повелитель, что-то принадлежало храму, остальным пользовались землевладельцы-частники.

Интересная особенность: землевладельцы должны были сдавать весь урожай на склады фараона. После этого древние бухгалтеры смотрели, сколько сдано урожая. Сравнивали с заранее рассчитанной нормой. Излишек возвращали землевладельцу, а недостачу с него взыскивали. Нетрудно догадаться, что земле владельцы были весьма заинтересованы в точном подсчете урожая и строго контролировали дележ.

Бухучет - отец математики и геометрии
Бухгалтерский учет возник, потому что люди начали считать свое имущество (см. «Сначала решили, что именно учитывать. Потом изобрели цифры» на стр. 6). Но как только он появился, стало ясно: для полноценного учета надо срочно развивать другие отрасли знании. В результате начала стремительно развиваться математика. Были придуманы арифметические действия: сложение, вычитание, умножение и деление. Появились пропорции и дробные числа. А еще родилась геометрия. А как же без нее учитывать размеры и границы земледельческих полей, которые каждый раз изменяло наводнение Нила? Выходит, бухгалтерский учет - отец математики и геометрии.

Труд работников обычно оплачивали помесячно. И чаще всего в натуральной форме. Ну то есть вода, хлеб, овощи, тонизирующие напитки (алкоголь, проще говоря). Кстати, уже тогда в ходу было нормирование. Выдавая довольствие, не забывали про категорию работника. Для простых рабочих был предусмотрен строго определенный «продуктовый набор». Когда же речь шла о руководящем персонале, то исходили из потребностей предыдущего дня. А для жрецов нормы содержания вычисляли так. Брали годовые храмовые доходы и делили их на количество дней в году. Если запасов в храме было много, то и ежедневная норма получалась большой.

Зарплату в Древнем Египте выдавали по ведомостям и в строго установленный срок. Если руководство его нарушало, то социально-активные египтяне устраивали забастовки.

Свои сухари лучше чужих пирогов

Итак, все выращенное приходилось сдавать в казну. Поэтому поначалу землевладельцы записывали только то, что надо было предъявить правителям и жрецам. Скажем, зерно. Но при этом хозяин плантации своей собственной бухгалтерии пока не имел.

Нужно ли вообще вести личный учет? Ой как нужно! Состоятельные египтяне это быстро поняли и начали пересчитывать свое личное имущество не только на пальцах. Свидетельство тому - папирус «Булак-18», которому уже около 4000 лет (см. таблицу на стр. 17).

Счет за 26 день. Папирус «БУЛАК-18»

Расчет вещей господина, пусть будет здоров и бодр, 3 года, 2 месяца, периода Разлив, 26 дня	Разного хлеба	… *	Кувшинов пива	Кувшинов фиников	Кувшинов…	Зелени
Список вещей господина, пусть будет здоров и бодр, 3 года, 2 месяца, периода Разлив, 26 дня	1630		130	1	52	200
Это осталось от 25 дня, 2 месяца, периода... Разлив, 3 года	210	487	12
Это поступило как прием этого дня		716	125		30	1
Это было по царскому приказу додано с храма Амона	100
Итого прием этого дня	1940	1203	267	1	82	201
Одновременно с этого количества выдано... людям дома	575	150	52	1	52	100
... большому дому…	525		38			50
Пища, данная …		820	102		30
Пища, данная... дому начальников		30	3			1
Итого выдач этого дня	1700	1000	251	1	82	201
Остаток	240	203	16	хорошо	хорошо	хорошо

* Многоточие означает, что иероглиф утрачен и поэтому не может быть переведен.

Он представляет собой бухгалтерскую книгу как раз переходного периода. От учета всего подряд - к учету определенного и кровного имущества. К примеру, в папирусе «Булак-18» есть ссылки на сделки других хозяйств, приводятся даже цифры. Но в расчет они уже не берутся.

Инвентарий фараона: трон № 1, трон № 2...

Какой же учетный документ Древнего Египта можно назвать самым древним? Отбросим камешки и насечки. Оставим только то, что действительно напоминает современные бухгалтерские регистры. Тогда получается, что такой документ - это инвентарий. Или опись имущества. Это книга, в которой хранитель-учетчик фараона или служитель храма описывал все имеющееся в хозяйстве добро. Каждой вещи в инвентарий присваивали свой номер. Его же ставили на саму вещь. Благодаря этому можно было в любой момент перепроверить, что у нас имеется на деле.

Писец берет в руки инвентарий и видит, что в нем записано два трона под разными инвентарными номерами. Он находит эти троны и проверяет инвентарные номера, стоящие на каждой из реликвий. Исправный трон помечает галочкой. А тот, который развалился, вычеркивает из инвентария.

Скажем, писец взял в руки инвентарий. И видит, что в нем записано два трона под разными инвентарными номерами. Он находит эти троны и проверяет инвентарные номера, стоящие на каждой из реликвий. Исправный трон помечает галочкой. А тот, который развалился, вычеркивает из инвентария.

Так что, открыв инвентарий, фараон или верховный жрец в любой момент мог узнать, каким имуществом он владеет.

Увы, такая система бухучета не могла предотвратить воровство. Если не находили какую-нибудь вазу, то определить, кто и куда ее утащил, было невозможно. Ведь никто об этом записей не делал.

Если что откуда-то ушло - значит, оно куда-то пришло

Про связь между приходом и расходом древние египтяне поняли задолго до открытия закона сохранения энергии. Чтобы предотвратить воровство, они заводили еще одну книгу, в которую записывали все поступающие и все выбывающие из хозяйства вещи.

Теперь писец проверял имущество фараона, имея в руках две книги: инвентарий плюс книгу прихода и расхода. Увидев по инвентарию, что одного трона почему-то не хватает, писец открывал книгу прихода и расхода и смотрел, куда отправлен этот трон. Убедившись в том, что его забрали в мастерскую на реставрацию, он успокаивался и продолжал проверку.

Образец древней книги прихода и расхода есть все в том же папирусе «Булак-18» (см. таблицу на стр. 17). Если к концу дня там не были помечены остатки, то это считалось замечательным результатом. В наше время бухгалтер просто написал бы «ноль». Однако в Древнем Египте эта цифра не использовалась, и в папирусе указывалось «хорошо», означавшее, что продукты не залежались и ушли со склада свежими.

Эта египетская практика - ежедневно подсчитывать остатки - сохранилась до настоящего времени. Откройте кассовую книгу, и вы в этом убедитесь.

Бухгалтерская отчетность на папирусах

Какой же бухгалтерский учет без отчетности! Фараонам было важно знать, какие государственные ресурсы есть в их распоряжении. Более того, в Древнем Египте выставляли годовые отчеты на всеобщее обозрение. Чтобы жители знали, как государство прожило предыдущий год и какие у него есть запасы.

Древний бухгалтер – это почти финдиректор
В Древнем Египте роль бухгалтеров играли писцы. То есть чиновники, которые составляли описи имущества. Их профессиональная иерархия строилась в соответствии с видом учетной работы: писец злаков Египта, начальник писцов земли, учета полей, людей, войск, амбаров, хранитель печатей и т. п. Писцы имели высокий авторитет и большую власть. В то же время и ответственность они несли немалую. При любом подозрении в махинациях госслужащего отстраняли от работы и переводили в разряд земледельцев. Более того, даже его дети навсегда теряли право занять привилегированную должность писца.

На тот момент не было единого измерителя - стоимости. Все данные приводили в натуральных показателях. Вот скажите: как в этом случае сложить 20 тонн зерна и 5 телят?

Составляли несколько видов бухгалтерской отчетности: за несколько лет, годовую и внутригодовую. В частности, к годовой относились отчеты о сборе зерна, продуктов и других ценностей на государственных складах. Внутригодовая охватывала четыре месяца и соответствовала сезонам. Здесь же содержались отчеты о сборе сельхозпродукции. В отличие от годовой эта отчетность была более детальной.

Составлять отчетность тогда было, мягко говоря, трудоемко. Почему? Да потому, что на тот момент не было единого измерителя - стоимости. Все данные приводили в натуральных показателях. Вот скажите: как в этом случае сложить 20 тонн зерна и 5 телят? Согласитесь, гораздо проще приплюсовать к цене зерна стоимость скота... Но тогда до этого еще никто не додумался.

А вы умеете печь 323 сорта хлеба?
Именно столько рецептов хлеба можно найти в папирусе «Ринда» - учебнике древнеегипетских бухгалтеров (писцов). Он относится ко второму тысячелетию до нашей эры. В этой книге-справочнике также приведены советы: как изготовить масло и вырастить злаки; как распределить зарплату между работниками, как рассчитать расход зерна для изготовления хлеба и пива; как определить площадь поверхности и объем, как переводить одни меры зерна в другие и так далее. Обучение будущие писцы начинали в пятилетнем возрасте. А длилась их учеба двенадцать лет. Будущих бухгалтеров готовили в специальных школах и на стажировках под руководством опытных преподавателей.

Первичка на демонических кирпичах

«Обожженные в аду и исписанные демонами кирпичи»... Как думаете, о чем это упоминание из Корана? Оказывается, о глиняных табличках с клинописными текстами. Бухгалтеры древнего Шумерского государства вели учет именно на них.

Клинопись - удивительное письмо, напоминающее следы птичьих лапок. Оно возникло в Шумере за 3000 лет до нашей эры и перекочевало в Аккаду. Характер письма зависел от писчего материала.

Чаще всего из мягкой влажной глины изготавливали табличку - небольшую, чтобы ее можно было держать на ладони. Она получила название «даб» (dub). Писали на обеих ее сторонах заостренным концом тростниковой палочки. Ее вдавливали в глину и делали штрих - клин. Со временем каждый клинописный значок заменило геометрическое условное изображение.

На глиняных табличках бухгалтеры-шумеры (а позже аккадцы и вавилоняне) оформляли все: и первичку, и карточки учета, и сводные документы. А еще эти древние специалисты придумали, как опечатывать и прошивать документы.

Учетные единицы в Шумере и Вавилоне были разнообразными. Например, изготовленный кирпич принимался как поштучно, так и по выполненному объему. На кирпичах обязательно указывали имя царя и дату. Причем записи наносили на шляпки глиняных гвоздей, которые затем обжигали. А потом вбивали в кирпичные стены на расстоянии метра один от другого.

В итоге получилось, что Вавилонская башня - огромный бухгалтерский документ! Ведь на ее строительство ушло 85’000’000 кирпичей, и возводили ее целые поколения правителей...

На чем еще вели учет в Шумере и Вавилоне
Глина была не единственным писчим материалом. Поначалу древние бухгалтеры Двуречья вели учет в основном на изготовленных из нее табличках. Тем не менее со временем глиняная бухгалтерия стала исчезать, как, впрочем, и сама клинопись. Последняя табличка из Вавилона относится к 75 году нашей эры. Помимо глины бухгалтеры Шумера и Вавилона использовали и деревянные дощечки, и камень, и металл, и слоновую кость. Найден кожаный свиток из архива делового дома Мурашу. Делали записи и на папирусе. А в аккадских текстах неоднократно упоминаются «вощеные дощечки» (то есть покрытые воском)...

Вавилонская башня - огромный бухгалтерский документ

В судостроении мерой считалась емкость судна, в металлообработке - вес изделий с учетом угаров. То есть единой денежной единицы в Вавилоне не было. Все расчетные операции люди учитывали в натуральном измерении. В своих книгах писцы записывали количество имеющихся вещей, а не их стоимость.

Вообще вавилонский бухучет сначала возник в храмовых и царских хозяйствах. А потом его стали вести по единым правилам во всем государстве. Методология была на высоте. Возьмем кадровый учет. Было три направления: количество персонала, учет рабочего времени, расходы на содержание рабочей силы. Наем оформляли договорами, где указывали срок службы, характер работы и размер оплаты. Рабочих классифицировали по возрасту, категориям, квалификации, профессиям. Персонал делили на административный и обслуживающий.

Много внимания уделяли и расчету затрат на производство. В документах есть записи об использовании сырья, расходе рабочего времени в человеко-днях, выходе продукции.

«Оприходовано» и «израсходовано»

Приход и расход в Вавилоне обозначались по-разному: принято, доставлено, списано в расход, весь запас вложен... Но наиболее универсальными и распространенными стали слова «оприходовано» и «израсходовано».

Узнаете современную бухгалтерскую речь? Причем у древних бухгалтеров эти фразы имели отношение ко всему содержанию документов. А не только к цифрам.

Записи прихода и расхода сначала были разовыми, так что их держали прямо на складах, а не в специальных хранилищах. А позже, когда для архивов стали отводить специальные помещения, там могло даже не быть дверей!

Ведь со временем на основе разовых учетных табличек начали делать накопительные. Отдельно на приход и отдельно на расход. В приходных документах перечисляли поступившие объекты по видам, указывали источник и сопровождающих лиц, называли контролирующего чиновника, подводили итог. В расходных документах записи те же: виды и количество ушедших ценностей, причины затрат, результат, имя контролера. Итоговые показатели могли быть как общими, так и по каждому виду продуктов.

Совместного учета прихода и расхода в Вавилоне не было. Это порождало массу документов, из которых, к сожалению, все равно невозможно было получить все необходимые сведения. Так, в нем не было данных о начальных и конечных остатках. А ведь для склада это очень важная информация!

Данные об остатках можно было найти только в сводных документах. В них древние бухгалтеры обобщали показатели прихода и расхода имущества. Но делали они это только на начало и на конец периода. Ежедневный подсчет остатков в Вавилоне не практиковали.

Вавилония - родина «учета на карточках»

Глиняная табличка быстро высыхала, что было большой технической проблемой. Но такой быстрый учет на одноразовых табличках помогал накапливать информацию. Этот метод позволял не потерять сведения, когда нужно было подводить итоги.

Постепенно в Вавилоне стали использовать оба принципа - однократной и накопительной записей. А впоследствии вавилонский принцип накопительного учета лег в основу построения большинства современных учетных документов. Возможно, поэтому Вавилонию считают родиной «учета на карточках».

За недостачу – конфискация имущества и кандалы
Один пастух растерял храмовых овец и за эту недостачу отдал священникам свой дом в присутствии семерых свидетелей. А снабженца, который доставил в храм некачественные продукты, заковали в кандалы… Материальная ответственность в Двуречье была высокой и излишне жесткой. Степень вины определяли по результатам расследования. Одно из них было проведено в 539 году до нашей эры - из-за недостачи 20 овец. Выяснилось, что за девять лет до этого пастух передал часть овец кому-то, кто обещал в течение пяти лет платить приплодом и шерстью. Самостоятельность пастуха была признана незаконной, хотя сам он думал иначе и оформил сделку документом.

Как фишка ляжет...

Разные фишки означали разные виды активов. Цилиндрик - это овца, конус - кувшин масла... Сначала фишки помещали в глиняные «конверты» - емкости размером с кулак.

Видимо, это выражение знали бухгалтеры древнего Вавилона... Они подсчитывали имущество с помощью фишек - мелких глиняных и каменных предметов. Разные фишки означали разные виды активов. Цилиндрик - это овца, конус - кувшин масла...

Сначала фишки помещали в глиняные «конверты» - емкости размером с кулак. Их неудобство было в том, что, когда требовалось добраться до содержимого, приходилось разбивать емкость.

Чтобы не делать этого, писцы ставили оттиски фишек на «конвертах». А потом и вовсе отказались от «конвертов» - оставили лишь отпечатки на глине. Известно 186 таких табличек с оттисками, которые относятся примерно к 3200-3000 годам до нашей эры. Таблички были разных размеров: квитанции - 3-4 см, договоры - 7-9 см, отчеты - 20 см и более.

Десять печатей и устное свидетельство

В договорах наиболее важные печати и имена размещали на видном месте. Оттиски с менее важной информацией ставили на ребрах таблички и на свободных местах. Иногда на одной табличке могло быть до десятка печатей. Каждая из них подтверждала подлинность документа. И, по сути, выполняла функции нынешних подписей и печатей. Представьте себе полоски одинаковых изображений, которые невозможно подделать. Это и есть древние печати. Кстати, резчика - изготовителя печатей, указывали в документах сделок в качестве свидетеля.

Впрочем, устное свидетельство зачастую принималось наравне с печатями и подписями. Как-то один должник продал своего сына но имени Абитаб за 2/3 гина серебра (около 6 г). Затем мальчик или сбежал, или отец его выкрал, но владелец представил двух свидетелей сделки, после чего суд решил дело в пользу покупателя.

Глиняные конверты - защита от подделок

Листы должны быть «пронумерованы, прошнурованы и скреплены печатью...». Узнаете стандартное правило из инструкций по заполнению отчетов?

Оказывается, печати и «шнуровки» были в ходу еще с Шумера и Вавилона. Юридически важные документы помещали в конверты и запечатывали. Тут каждый конверт представлял собой тонкий лист из глины. На нем дублировали текст и ставили печать. Как правило, это сооружение прокатывали по краям. Прежде чем подделать сам документ, мошеннику пришлось бы сначала заняться таким глиняным конвертом. А это сразу становилось заметно!

Вавилонский аналог современной шнуровки - специальные печати-буллы из битума. Ими скрепляли кожаные или папирусные свитки. Если бухгалтерские регистры были на табличках, то буллы привязывали к ним шнурками. Их остатки сохранились среди табличек до нашего времени.

Да и в самих документах тоже иногда делали отверстие, чтобы нанизывать их на шнурок или палку. Для порядка внизу каждой таблички, если ее текст должен был продолжаться, приписывали: «табличка номер такой-то, серии такой-то». И для пояснения добавляли первую строку следующей таблички.

Шумерские коллеги умели петь и музицировать
Э-дубба - дом табличек. Так назывались школы, где учились бухгалтеры Шумера и Аккады. Долгое время обучение было государственным. Его проводили при храмах, которые тогда были и культовыми, и научными, и коммерческими учреждениями. Ученики посещали школу до тех пор, пока им не исполнялось 20 лет. Интересно, что все они обращались друг к другу не иначе как «коллега».
Выпускники Э-дубба могли работать не только бухгалтерами-писцами. Они были универсальными специалистами. Помимо счета, письма и основ учета они владели певческим и музыкальным искусством, знали ритуалы и право. В вавилонский период крупные государственные школы исчезли. Писцов-учетчиков стали обучать в частном порядке на местах практической деятельности.

Монеты, баланс, экономика и аристотель

Пока не было денег, бухгалтеры считали количество вещей. Плохо это или хорошо? Вот смотрите. Допустим, вам становится известно, что пропала ваза. Но ведь ваза может стоить и три рубля, и три миллиона долларов. Если вы не учитываете стоимость вашего имущества, а только запоминаете его количество, то как вы узнаете, богатый вы человек или уже банкрот?

Использовать в учете единый денежный измеритель - стоимость - начали в Древней Греции. Там же придумали бухгалтерский баланс и такую науку, как экономика.

Молотком побьют и нам дают. Что это?

Отгадали загадку? Правильно: монеты! Первые деньги в виде монет изобрели в Лидии, во времена правления царя Креза (VII век до нашей эры). Судя по древним историческим документам, он обладал несметными богатствами. Поэтому о людях, у которых очень много денег, до сих пор говорят - «богат как Крез».

Древняя Греция состояла из множества полисов - городов-государств с прилегающими землями. Каждый полис выпускал свою монету. Известно 1136 видов таких монет. Наиболее авторитетной была афинская драхма. Она и являлась основной денежной единицей Греции.

Вставай, банкир, проклятьем заклейменный!

Как же греки решали трудности с обменом одних монет на другие? Способ нашли предприимчивые рабы. Они брали плату за сам обмен, а затем из накопленных сумм стали давать кредиты под процент. Этих людей звали трапезитами. В переводе с греческого трапезит - это «человек за столом». Трапезиты стремились выкупить себя из рабства и стать свободными гражданами.

Не все деньги - монеты
До монет средством обмена были вещи - шкуры, соль, красивые ракушки... А еще скот: овцы, коровы, лошади. Расплачиваться было неудобно, ведь шкуру или быка на мелкие части не разделишь. Значит, приходилось иметь еще и «мелочь» - скажем, мешки с бобами. И таскать все это с собой на базар. А еще как-то хранить! Меняться кусочками металла оказалось проще. Из кусочков стали делать кружки и чеканить монеты. Они и стали первым стоимостным измерителем в бухучете.

Рабы-трапезиты стали первыми банкирами

В V-IV веках до нашей эры обменные трапезы (лавки) превратились в частные банки. А трапезиты стали первыми банкирами. Банковские операции греки вели по принципу приходно-расходной книги. А еще именно они начали применять термин «имеет», который перешел в латинский язык как «кредит».

Главной проблемой первых банкиров была юридическая беззащитность. «Мы, чье дело финансировать корабельные предприятия и вкладывать наш капитал в руки других людей, знаем слишком хорошо, что каждый раз берущий взаймы человек имеет преимущество перед нами. Он берет наши деньги, реальную наличность в руки, взамен оставляет письмо на листке бумаги, который стоит один халк или около этого, с обещанием честно вести дела с нами». Это текст из древнего судебного документа.

Конфликты между банкирами и их клиентами нередко приводили к обманам и банкротствам. Но даже угроза лишения жизни не смогла остановить развитие банковской деятельности.

«Не презирай сведущих в управлении имуществом...»

Древнегреческая аристократия посвящала все свое время высоким материям - искусству, философии, политике... Ремесло трапезита-менялы свободные граждане презирали. Да и вообще любая экономическая деятельность в Древней Греции не считалась достойным и уважаемым занятием. Управление и хозяйственные расчеты не исключение. Более-менее приличной признавалась только оптовая торговля.

Древнегреческие аристократы считали хозяйственную и управленческую деятельность недостойным занятием.

Из-за этого теория математики исправно развивалась, а вот прикладная «финансовая» часть науки была почти забыта. Известный писатель, историк и философ Ксенофонт предупреждал соотечественников: «Не презирай сведущих в управлении имуществом, так как забота о частном деле отличается от заботы об общественном только масштабами; в остальных отношениях эти заботы почти одинаковы, и основная черта сходства заключается в том, что ни та ни другая не обходятся без людей, и частное дело выполняется людьми того же рода, что и общественное».

А вот как оправдывались философы, которые все-таки рискнули заняться теорией финансов: «Если кто-нибудь станет порицать нас за то, что мы пишем об управлении хозяйством...». Согласитесь, эта фраза из труда Филодема по экономике сейчас кажется странной.

Экономика - закон о домашнем хозяйстве

Знаете ли вы, откуда произошел термин «экономика»? От греческого oikonomia - управление хозяйством. В буквальном переводе «ойкос» - это дом, хозяйство, а «номос» - это закон.

Они пытались описать практику хозяйствования и превратить эти знания в теорию: «Все должно быть разграничено, и прибыльного должно быть больше неприбыльного... а доходные дела распределять так, чтобы не все сразу подвергать риску» (Аристотель).

Прибыльное от неприбыльного можно отделить лишь при помощи учета. Для этого необходимо открыть счет продаж и сопоставить обороты с затратами. Причем счет продаж нужно вести по сферам приложения капитала.

Кстати, куда вкладывать средства, аристократам все-таки было не все равно. Например, получать доходы от коневодства они считали хорошим делом, а от добычи металла при помощи рабов - несчастливым. Получается, деньги все-таки пахнут!

Финансовый результат в Древней Греции определяли как в течение года, так и в самом конце. Делали это по данным журналов прихода и расхода. Полученный убыток погашали в течение трех месяцев. А прибыль распределяли между участниками пропорционально вложенным средствам.

Большое внимание уделялось и предварительной смете. Аристотель писал о пользе распределения расходов на год по месяцам. Филодем же его критиковал, считая, что «нелепо распределять на каждый месяц и сводить на каждый год с постоянной равномерностью».

Видимое-невидимое и «говорящие орудия»

«Разделяй и властвуй!» Это случайно не о классификации имущества? К ней в Древней Греции относились очень внимательно. Способов учета было несколько. Наиболее распространенный - делить имущество на видимое и невидимое. Первая категория - земля, рабы, утварь, скот, дома... А вторая - наличные деньги и выданные займы (дебиторская задолженность).

Но был и другой подход. Тут средства делили банально: на деньги, землю, движимое имущество, скот, рабов, запасы средств, строения. Кстати, строения греки нередко учитывали по составляющим элементам - двери, кровля и так далее. Все это оценивалось как движимая часть имущества. Рабов считали «говорящими орудиями». И заносили в опись наравне со всем оборудованием, материалами и средствами труда.

Хозяева должны вставать раньше раба…
...а ложиться позже. Так писал Аристотель. По его мнению, владельцы хозяйств не должны сидеть сложа руки. Только так можно обеспечить прибыльность и снижение затрат. Для этого рекомендовалось хорошо управлять хозяйством, приобретать большое имущество, заботиться о сохранности приобретенного и прежнего. Соответственно, важными качествами управляющего считались: умение приобретать, сохранять, содержать в порядке и использовать имущество.

Как табулярии составляли кодексы

Этруски... Древний Рим основан на их цивилизации. Это факт. Но откуда они пришли в Италию, историки точно не знают. По одной из версий... со славянских земель. Якобы когда-то наши предки поселились на Аппенинском полуострове. И принесли с собой и судебное право, и знания о земледелии... И многое другое, из чего потом выросли достижения Древнего Рима.

Впрочем, римляне заимствовали и культуры других народов. Ведь Рим был самым мощным государством-завоевателем. Правда, адаптация чужеземных знаний была какой-то коммерческой. Цицерон писал о своих согражданах, что они «слава богам, не похожи на греков и в своих занятиях математикой ограничиваются лишь практически полезными вещами».

В то же время экономикой, бухгалтерским делом и юриспруденцией римляне занимались всерьез. Многие их финансовые термины прешли к нам. Это дебет, кредит, депозит, акцепт, операция, таблица, алименты, параграф, коммерция и т. д.

«Пусть погибнет Рим, но торжествует Закон»

Законодательство многих современных стран основано на римском праве. Этот древнейший свод законов регулировал самые разные сферы жизни. В том числе финансовую.

Банковское дело древние римляне считали общественно значимым. И настаивали на том, чтобы многие учетные данные были обнародованы: «Следует издавать счета именно банкиров... ибо их занятие представляет собой общественную значимость...»

В честь кого деньги назвали монетами
Кусочки металла стали именовать монетами в Древнем Риме. Деньги там чеканили в храме богини плодородия Юноны. Она же - богиня Монета. Самыми первыми римскими монетами были ассы. Их отливали из меди и придавали прямоугольную форму. Со временем ассы стали делать круглыми, с изображением двуликого бога Януса. Он считался богом всяческих начал. Затем появился серебряный денарий, равный 10 ассам. А также систерций - одна четвертая денария. Помимо богов на монетах изображали героев мифов и орудия монетного дела: наковальню, молот, клещи.

И конечно же, римские юристы очень серьезно подходили к бухгалтерии! Юридическими нормами регулировали даже технику учета: «К ведению счетов Лабеон относит взаимную отдачу и кредитование (credendi) деньгами и взятие на себя обяза-тельств по уплате, оплату (debiti) в торговых делах: не следует заводить нового счета до полной оплаты долга; при получении же залога или обязательства не следует торопить с оплатой; это не относится к правильному ведению счетов. Но то, что банкир представляет к оплате, должно быть опубликовано, сведения об этом происходят из банков».

Деревянные кодексы и бухгалтеры-табулярии

Римские юристы очень серьезно подходили к бухгалтерии: юридическими нормами регулировали даже технику учета.

Кодекс бывает гражданским, налоговым, уголовным, семейным и т. д. Но почему толстую книгу с законами стали называть именно этим словом? Оказывается, кодекс (codex) - из Древнего Рима. Оно произошло от латинского code - ствол дерева.

Первыми кодексами были деревянные таблички, скрепленные вместе с одного края по две, три и больше. Эти таблички были с выступами по краям. Получившееся в середине углубление заливали воском, на котором и писали.

Долгое время римские бухгалтеры вели текущие записи преимущественно на таких табличках. Именно они послужили прообразом бухгалтерской книги, которую впоследствии назвали гроссбухом.

Кстати, техника письма во многом повлияла и на методологию учета. Вот представьте: перед вами две рядом расположенные страницы учетной книги. Несомненно, это может натолкнуть на мысль: информацию удобно делить по определенному признаку. Выбор признака зависел от цели регистрации. Например, приход и расход для владельца средств. Или выдача кредита и его погашение. Могло быть предусмотрено и деление средств по видам: продукты, деньги, одежда и т. д.

Помимо кодексов были и другие документы. Их названия, видимо, зависели от назначения или от характера записей. В древних текстах нередко упоминаются табеллы (tabella). У этого слова много производных. Таблин (tablinum) - ниша для хранения деловых бумаг в домах и учреждениях. Табеллярий (tabellarium) - ведомство по учету народнохозяйственных ресурсов. И наконец, табулярий - бухгалтер!

Папирусные свитки и многоразовый пергамент

Помимо дерева в качестве материала для письма испробовали многое. Холст, камень, деревянные доски, древесные листья и внутренняя сторона коры. Тит Ливий упоминает о списках в виде льняных свитков, которые хранились в храме Юноны. Они погибли при пожаре в 390-е годы до нашей эры.

Официальную отчетность и другие важные документы наносили на доски, которые не поддаются порче: мраморные, бронзовые, медные, свинцовые... До сих пор сохранились книги флорентийских торговых домов 1200-1345 годов, сделанные из слоновой кости. Такие же таблички были во Франции до XIX века, в Гамбурге до 1363 года, в Галле до 1783 года...

Конечно же, все это очень трудоемко. Удобнее работать с пришедшим из Египта папирусом. Из него римские табулярии делали свитки и делили их заглавиями (index, ululus). Свитки наворачивали на деревянные ролики с пуговицами (иногда даже золотыми) на концах. Были и папирусные кодексы из 2-9 листов. Но у них тоже имелся существенный минус - они были хрупкими и поглощали влагу.

Около 180 года до нашей эры в Пергаме (царство Селевкидов) изобрели новый писчий материал - пергамент. Его изготавливали из телячьей кожи, он был дорог, но прочен. Из-за высокой цены пергамент многократно использовали: записи соскабливали и вписывали новый текст. И так делали 6-7 раз. Подобного рода тексты получили греческое название палимпсестов.

Банкротство – это сломанная скамья
По одной из версий слово «банк» происходит от итальянского banco. В переводе это лавка или стол.
По утрам итальянские менялы приносили свои скамейки на рынок или в порт, ставили их у сундуков с монетами разных стран и обслуживали заморских купцов (в общем, обменивали иностранную валюту). А теперь угадайте, как появилось слово банкрот? Rotta - это итальянское «сломанный». Соответственно, banco rotta - сломанная скамья. Или пустой банк.

Кто и как изобрел двойную запись

«Двойная запись - одно из самых замечательных изобретений науки», - сказал Гете. «Она вызвана к жизни тем же духом, что и системы Галилея и Ньютона», - добавил выдающийся экономист и социолог Вернер Зомбарт.

И это правда. Первые записи по дебету и кредиту двух счетов появились в Италии в эпоху Возрождения. По словам Энгельса, это была «эпоха, которая нуждалась в титанах и которая породила титанов...». Имена многих из них помнит весь мир: Леонардо да Винчи, Микеланджело, Рафаэль, Николай Коперник, Христофор Колумб, Васко да Гама...

Но знаете ли вы, кто изобрел двойную проводку и бухгалтерские счета? Имя этого великого человека затерялось в далекой истории. Так же, как затерялись имена тех, кто написал русские народные сказки. Но расстраиваться из-за этого не стоит. Потому что нам не так важна личность изобретателя. Важнее, почему и как была придумана двойная запись.

Бухучет - лучший друг человека

Спросите у любого современного российского бизнесмена: зачем он ведет бухучет на своем предприятии? Как правило, ответ таков: потому, что этого требует государство.

Зададим второй вопрос: а если бы завтра бухучет отменили? Почти любой предприниматель скажет: вздохнул бы с огромным облегчением. Потому что сегодняшний бухгалтерский учет мешает ему работать.

Но забудем о том, что бухгалтерский учет навязан нам государством. И будем совершенствовать его так, чтобы из злейшего врага он превратился в самого лучшего друга.

Только подумайте: ведь в давние времена никакой налоговой инспекции не было. Никакое государство не заставляло купцов, банкиров и фабрикантов вести бухгалтерский учет. Никто не требовал отчитываться за налоги. Никто не приходил, чтобы проверить знание учетного законодательства и оштрафовать за его несоблюдение.

В те далекие годы бухучет изобрели сугубо добровольно, без какого-либо принуждения. И применяли его только потому, что он был полезен и помогал в работе. С ним было легче работать. Развивая бухучет, банкиры, купцы и фабриканты не думали, что загружают себя дополнительной и неприятной работой. Наоборот, они хотели облегчить ее и заполучить себе помощника. Вот небольшая легенда о том, как это происходило.

Закон сохранения энергии в бухучете

Один итальянский купец занимался продажей вина. И каждый раз, производя подсчеты, он долго не мог разобраться, кому, сколько и за что должен заплатить. В голове и в записях купца свои и чужие долги все время переплетались друг с другом, и распутать их было очень сложно.

Однажды к нему в гости приехал сын, получивший хорошее образование. Молодой человек решил придумать для отца такую форму и способ бухгалтерских записей, чтобы тот уже никогда не путался. Как только ошибка вкрадется в записи отца, так сама запись укажет на эту ошибку.

Бухгалтерский учет должен измерять общую характеристику, которая свойственна любому виду имущества.

Прежде всего изобретатель обратил внимание на то, что имущество измеряют по-разному. Вино литрами, бочки - тоже литрами и к тому же количеством в штуках, виноград - килограммами. Из-за этого вся путаница.

И вот тогда у изобретателя рождается гениальная мысль. Бухгалтерский учет должен измерять общую характеристику, которая свойственна любому виду имущества. Да и вообще любому процессу - ведь работу подмастерьев тоже нужно измерять.

Умник не напрасно слыл образованным человеком. Он знал, что в мире действует закон сохранения энергии. Согласно ему энергия не исчезает, а лишь переходит в другую форму. Об этом говорили многие мудрецы того времени - Анаксагор, Эмпедокл, Демокрит, Гераклит...

Стоимость - это разновидность энергии

Энергия - это как раз то, что обладает универсальной характеристикой. А значит, любое имущество купца - и движимое и недвижимое - можно измерить количеством энергии. Также как и работу любого наемного работника. Название этой энергии - стоимость. Красиво, правда?

Доказать, что стоимость - это разновидность энергии, довольно легко. Когда физики хотят дать краткое определение энергии, они говорят так: «Энергия - это способность совершить работу. А работа - это любой процесс, аналогичный подъему груза на высоту. Другими словами, это противоестественный процесс, который не происходит сам по себе».

Стоимость тоже заставляет людей совершать работу. Попробуйте повесить на дерево кошелек с деньгами. И хотя лазание по деревьям - это противоестественный процесс, кошелек тут же прикарманят. И тем быстрее, чем больше его ценность! Поэтому стоимость и является энергией.

«До тех пор, пока ты будешь учитывать разные предметы: бочки, вино, деньги, у тебя никогда не будет хорошего бухгалтерского учета, - сказал изобретатель купцу. - Чтобы получить желаемый результат, ты должен представить, будто у тебя есть один единственный предмет - стоимость, выраженная в деньгах. Забудь о том, что у тебя есть бочки, виноград или вино. Представь, что у тебя имеется лишь их стоимость».

Стоимость не появляется и не пропадает

Она не исчезает и не возникает. Стоимость только переходит от одного носителя к другому и меняет свою форму.

Как это правило соблюдалось в учетных записях купца? Никак. Предположим, сегодня он отдает вино. Значит, сегодня он и спишет его из своих книг в натуральной форме. А деньги ему отдадут только через месяц. Значит, только через месяц он отразит это поступление.

Если бы такие разрывы происходили один-два раза в год, путаницы бы не было. Но ведь каждый день купец совершает множество продаж и покупок, и каждый день таких разрывов бывает несколько. Удержать их в памяти практически невозможно. Отсюда неразбериха. Что же делать?

Он должен и он верит
Дебет переводится с латинского как «он должен», а кредит - как «он верит». Но в нашей стране новичкам бухгалтерского учета советуют использовать другие ассоциации. Дебет - что-то «добавляет» (приходует). Именно на его половинке записывают поступившее имущество. А кредит «крадет» (расходует) имущество. Ведь именно на его половинке его списывают со счета. Этот вольный перевод хорошо подчеркивает особенность двух половинок счета. Перевод стоимости с одного счета на другой называют бухгалтерской проводкой. И единственно возможный путь проводки - из кредита в дебет.

Изобретатель размышлял так. Энергия никогда и никуда не пропадает. А стоимость - это разновидность энергии. Эврика! Значит, стоимость тоже не может пропадать или возникать просто так! В том числе в бухгалтерском учете предприятия.

«У медали обязательно должно быть две стороны. И у любого события на предприятии тоже должно быть две стороны: приходная и расходная. Нельзя только списывать имущество из бухгалтерских книг или показывать только приход, - сказал своему отцу. - Предположим, ты отдаешь и списываешь какое-то имущество. Тут же ты должен что-то получить вместо него и записать это в своих документах. И наоборот. Ты получаешь какое-то имущество. В этот же самый момент ты должен что-то списать».

Т-образные бухгалтерские счета

Как же в бухгалтерском учете одновременно отразить обе стороны события - и приходную, и расходную?

Для этого изобретатель предложил завести Т-образные бухгалтерские счета, которые тоже имеют две стороны. Приходную - дебетовую и расходную - кредитовую.

Вспомните, как выглядит запись бухгалтерского счета из рабочего плана счетов. Над левым концом шляпки у буквы Т пишут «Дт», что означает «ДЕБЕТ». А над правым концом - «Кт» (означает «КРЕДИТ»).

Вы можете спросить: почему дебет находится слева, а кредит справа? Дело в том, что при таком расположении дебета и кредита людям, привыкшим писать слева направо, очень трудно совершить описку или ошибку.

Предположим, что купец забирает из своей кассы 200 лир и кладет их в банк. Тогда получается, что в его бухгалтерском учете 200 лир вытекают из кредита счета «КАССА» и вливаются в дебет счета «БАНК».

Чтобы отразить это событие в своем бухгалтерском учете, купец должен положить перед собой оба счета и записать 200 лир два раза: сначала в кредитовой половинке счета «КАССА», затем в дебетовой половинке счета «БАНК».

Как видите, при таком расположении дебета и кредита очень трудно записать на одном бухгалтерском счете цифру 200, а на другом счете другую цифру и не заметить такую ошибку. Это и называют двойной проводкой. Она очень хорошо помогает бухгалтеру контролировать самого себя!

А что если в текущем месяце купец захочет вернуть 100 лир обратно из банка в кассу? Тогда он сделает еще одну проводку на тех же Т-образных счетах. Теперь цифра 100 будет записана по кредиту счета «БАНК» и по дебету счета «КАССА».

Таким образом, на счете «КАССА» окажутся записанными две суммы: 200 лир в кредите и 100 лир в дебете. На счете «БАНК» будут записаны те же самые две суммы, только в обратном порядке: 200 лир в дебете и 100 лир в кредите.

Отец бухучета - многоуважаемый Лука Пачоли

Эпоха Возрождения, 1494 год. Два года назад Колумб открыл Америку. А в Италии в свет вышла книга Луки Пачоли «Сумма арифметики, геометрии, учения о пропорциях и отношениях». Это случилось 10 ноября. Благодаря этой книге историки решили отдать Луке Пачоли звание отца бухгалтерского учета.

Так что же сделал Лука Пачоли?! Во-первых, он обобщил знания, которые накопили бухгалтеры. Во-вторых, поднял их на уровень науки - математики. А в-третьих, издал первую в мире печатную книгу по бухучету. Она сохранилась в библиотеках Италии и прославила своего автора на весь мир.

Трактат «О счетах и записях» Луки Пачоли

Название легендарной книги - «Сумма арифметики, геометрии, учения о пропорциях и отношениях». Ее структура весьма запутанна. Книга разбита на две части. Первая из них посвящена арифметике и математике, вторая - геометрии. Каждая часть в свою очередь состоит из отделов. Отделы делятся на трактаты, а трактаты - на главы.

В этой книге нас интересует девятый отдел, посвященный вопросам применения математики в коммерческом деле. В этом отделе Пачоли рассказывает о разработанной им системе гирь, рассматривает правила учета векселей, проценты. Отдел, посвященный математике в коммерческом деле, состоит из 12 трактатов. Среди них есть такие: о товариществах, об арендах, о менах и меновых сделках, о векселях, о процентных вычислениях.

Но самым важным для нас является одиннадцатый трактат - «О счетах и записях». В этом трактате Лука Пачоли обобщил опыт ведения бухгалтерского учета в Венеции. Именно здесь ученый описал метод двойной бухгалтерской записи.

Подчеркнем: описал. Лука Пачоли нигде и никогда не заявлял о том, что именно он придумал двойную бухгалтерскую запись - основу основ учета.

Да он и не мог ее придумать. Потому что в Венеции еще до выхода его печатной книги уже существовали рукописные книги по этому вопросу. Самой первой из них считалась «Книга о счетах» Леонардо Фибоначчи, написанная в 1202 году. Кроме того, в коммерческих школах Венеции еще до выхода книги Луки Пачоли ученикам подробно рассказывали о том, как нужно делать двойную проводку в бухучете.

Тем не менее, труд Луки Пачоли имел огромное значение для развития науки. Пачоли по праву заслужил звание отца бухгалтерского учета. В подтверждение этого на стене муниципалитета Сан-Сеполькро (родного города Луки Пачоли) висит мемориальная доска, на которой написано: «Луке Пачоли, который был другом и современником Леонардо да Винчи и Леона Баттиста Альберти, который первым дал алгебре язык и структуру науки, который применил свое великое открытие к геометрии, изобрел двойную бухгалтерию и дал в математических трудах основы и неизменные нормы для последующих исследований».

5 фактов из биографии отца бухучета

Лука Пачоли был великим ученым своего времени. О таких людях всегда интересно узнать подробнее. Каким же путем он пришел к своей знаменитости?

В юности - художник

С юношества Лука Пачоли учился у художника Пьеро делла Франчески.

С юношества Лука Пачоли учился у художника Пьеро делла Франчески, имя которого гремело по всей Италии. Впрочем, мастерская мэтра больше напоминала университет культуры, чем школу живописи. Ведь все художники тогда ваяли, лепили, сочиняли, изобретали и т. д. Причем огромнейшее внимание везде уделялось математике. В эпоху Возрождения художники верили, что именно число лежит в основе мироздания. Они стремились проникнуть в мир чисел, овладеть им и управлять. Гармонию пытались вычислить и подчинить себе.

Юному Луке, прирожденному математику, число представлялось универсальным ключом, который открывает путь к истине и красоте. Однако если у его художника-учителя на первом месте стояли красота и мир живописи, то у Луки первенство принадлежало истине и науке. Именно эта привязанность заставила его оставить занятия искусством.

В 25 лет - учитель арифметики

Лука становится воспитателем трех сыновей богатого купца. Он посещает лекции знаменитого математика и помогает купцу в ведении конторских книг. А в 25 лет выпускает свою первую книгу - учебник коммерческой арифметики.

В 27 лет - монах

В 1472 году Лука приезжает в Неаполь, где постригается в монахи. Причина - огромное желание посвятить себя науке. Дело в том, что тогда только церковь могла открыть дорогу в этот прекрасный и неизведанный мир.

В 32 года - профессор

Занятия математической наукой не прошли бесследно. И уже в 1477 году, в возрасте 32 лет, Лука получает профессуру в университете Перуджи. И начинает читать лекции, которые вошли в книгу, сделавшую его всемирно известным.

В 41 год - магистр священной теологии

Наука взяла верх над педагогикой. Через несколько лет Лука Пачоли переключился на занятия теологией и философией. А потому уже стал магистром священной теологии.

В 49 лет - отец бухучета

Все это время Лука продолжал заниматься математикой. Его, уже уважаемого ученого, пригласили работать в Венецию под покровительством претора (главы) республики. Именно там 10 ноября 1494 года Пачоли издал свою самую знаменитую книгу.

Лука Пачоли + Леонардо да Винчи
Говорят, Леонардо да Винчи хотел написать учебник элементарной геометрии. И знаете, что ему помешало? В разгар работы он совершенно случайно взял в руки книгу Луки Пачоли. Прочитав ее, он забросил свой труд, объяснив: лучше, чем Пачоли, сделать он не сможет, а хуже делать не стоит. Возможно, именно это событие привело к дальнейшему сближению и сотрудничеству двух гениев. Леонардо да Винчи сделал иллюстрации к книге Луки Пачоли «Божественная пропорция». А Лука Пачоли помог Леонардо да Винчи с математическими расчетами для создания конного памятника Сфорца - статуи, которая принесла Леонардо да Винчи всемирную известность.

Какой бухучет самый лучший

Кто-то может спросить: в какой стране бухучет лучший, самый удобный и правильный? Вопрос некорректный. В каждой стране он разный и в каждой стране он лучший... для своей страны. Почему? Да потому, что его везде подгоняли под свою специфику. Значение имели и особенности развития бизнеса, и исторические традиции, и менталитет, и политическая система. Поэтому в мире сложилось несколько моделей бухгалтерского учета.

Британо-американская модель

«Смелость, инициатива, предприимчивость - как много они значат, да еще везение вдобавок». Это фраза из книги Теодора Драйзера «Финансист». Она хорошо характеризует развитие раннего капитализма в США и Великобритании. Мелкие предприятия перерастали в средние, средние - в крупные. Акции большинства компаний обращались на фондовой бирже... А бухгалтеры вели учет прежде всего для инвесторов.

Самое важное здесь - обеспечить собственников развернутой информацией, удобной для анализа. Какими методами - вопрос второстепенный. Вмешательство государства тут минимально. Как правило, все ограничивается сводом общих законов.

Континентальная модель

Эту модель применяют в Японии и во многих странах Европы. В частности, в Германии и Швейцарии. В этих странах бизнесом с самого начала владели крупные банки. А вот во Франции и Швеции было велико влияние правительства. В этих странах большую роль играло макроэкономическое планирование.

В любом случае континентальный бухучет подчиняется жестким нормам законодательства. Его основная задача - контроль над своевременной и полной уплатой налогов. Российский бухучет изначально развивался именно по этой модели.

Латиноамериканская модель

«Вкладывай деньги в инфляцию - это единственное, что все время растет». Под таким девизом развивался бизнес в Аргентине, Боливии, Бразилии и других южноамериканских странах. Правительства этих стран все время боролись с тем, что деньги обесцениваются. Поэтому там принято корректировать отчетность под общий уровень цен (который все равно постоянно меняется).

Исламская модель

«Дивиденды ради дивидендов - это грех». Ведь ростовщичество запрещено Кораном. Так считают в мусульманских странах. На бухгалтерский учет этих стран сильное влияние оказала религия. В той же отчетной документации нельзя показывать механизм финансовой внереализационной прибыли. При этом ресурсы и долги компаний принято учитывать по рыночным ценам.

Интернациональная модель

В основе этой модели лежат международные стандарты финансовой отчетности - сокращенно МСФО. В соответствии с ними можно сопоставлять учеты разных стран. Для этого предлагается либо адаптировать под международные цели классические модели, либо создать отдельную интернациональную модель на основе методической базы МСФО. И в итоге максимально сблизить существующие методы учета.